Symfony Profiler

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N., l\u0026#8217;Associazione nazionale tributaristi LAPET e l\u0026#8217;Agenzia delle entrate, con ordinanza del 31 gennaio 2024, iscritta al n. 23 del registro ordinanze 2024 e pubblicata nella \u003cem\u003eGazzetta Ufficiale\u003c/em\u003e della Repubblica n. 10, prima serie speciale, dell\u0026#8217;anno 2024.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"IT\"\u003e\u003cem\u003eVisti\u003c/em\u003e l\u0026#8217;atto di costituzione di M. N. e dell\u0026#8217;Associazione nazionale tributaristi LAPET, nonch\u0026#233; gli atti di intervento del Presidente del Consiglio dei ministri e del Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili;\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"IT\"\u003e\u003cem\u003eudito\u003c/em\u003e nell\u0026#8217;udienza pubblica del 5 giugno 2024 il Giudice relatore Marco D\u0026#8217;Alberti;\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"IT\"\u003e\u003cem\u003euditi\u003c/em\u003e gli avvocati Massimo Luciani per il Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili e Antonio Martini per M. N. e l\u0026#8217;Associazione nazionale tributaristi LAPET, nonch\u0026#233; l\u0026#8217;avvocato dello Stato Fabrizio Urbani Neri per il Presidente del Consiglio dei ministri;\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"IT\"\u003e\u003cem\u003edeliberato\u003c/em\u003e nella camera di consiglio del 19 giugno 2024.\r\n\u003c/P\u003e","inizio_testo_tc":"","fatto_testo":"\u003cP class\u003d\"FR\"\u003e\u003cem\u003eRitenuto in fatto\u003c/em\u003e\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e1.\u0026#8211; Con ordinanza del 31 gennaio 2024, iscritta al n. 23 reg. ord. 2024, il Consiglio di Stato, sezione settima, ha sollevato questioni di legittimit\u0026#224; costituzionale dell\u0026#8217;art. 35, comma 3, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241 (Norme di semplificazione degli adempimenti dei contribuenti in sede di dichiarazione dei redditi e dell\u0026#8217;imposta sul valore aggiunto, nonch\u0026#233; di modernizzazione del sistema di gestione delle dichiarazioni), in riferimento agli artt. 3, 41 e 117, primo comma, della Costituzione, quest\u0026#8217;ultimo in relazione agli artt. 56 del Trattato sul funzionamento dell\u0026#8217;Unione europea e 16 della direttiva 2006/123/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 12 dicembre 2006, relativa ai servizi nel mercato interno.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eLa disposizione \u0026#232; censurata nella parte in cui individua i soggetti abilitati al rilascio del visto di conformit\u0026#224; sulle dichiarazioni dei redditi e dell\u0026#8217;imposta sul valore aggiunto (IVA) nell\u0026#8217;elenco di professionisti contenuto nelle sole lettere \u003cem\u003ea\u003c/em\u003e) e \u003cem\u003eb\u003c/em\u003e) del comma 3 dell\u0026#8217;art. 3 del d.P.R. 22 luglio 1998, n. 322 (Regolamento recante modalit\u0026#224; per la presentazione delle dichiarazioni relative alle imposte sui redditi, all\u0026#8217;imposta regionale sulle attivit\u0026#224; produttive e all\u0026#8217;imposta sul valore aggiunto, ai sensi dell\u0026#8217;articolo 3, comma 136, della legge 23 dicembre 1996, n. 662), ossia \u0026#171;gli iscritti negli albi dei dottori commercialisti, dei ragionieri e dei periti commerciali e dei consulenti del lavoro\u0026#187; (lettera \u003cem\u003ea\u003c/em\u003e) e \u0026#171;i soggetti iscritti alla data del 30 settembre 1993 nei ruoli di periti ed esperti tenuti dalle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura per la sub-categoria tributi, in possesso di diploma di laurea in giurisprudenza o in economia e commercio o equipollenti o diploma di ragioneria\u0026#187; (lettera \u003cem\u003eb\u003c/em\u003e), e non li individua anche \u0026#171;negli altri soggetti indicati dallo stesso comma 3 e, in particolare, in quelli di cui alla lett. \u003cem\u003ee\u003c/em\u003e)\u0026#187;, ossia \u0026#171;gli altri incaricati individuati con decreto del Ministro dell\u0026#8217;economia e delle finanze\u0026#187;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e1.1.\u0026#8211; Le questioni sono sollevate nel giudizio di appello avverso la sentenza del Tribunale amministrativo regionale per la Puglia, che ha respinto il ricorso presentato da M. N., di professione tributarista, e dall\u0026#8217;Associazione nazionale tributaristi LAPET (di seguito: LAPET), alla quale la prima \u0026#232; iscritta, per l\u0026#8217;annullamento della \u0026#171;nota\u0026#187; di data 11 febbraio 2021 con cui l\u0026#8217;Agenzia delle entrate - Direzione regionale per la Puglia ha negato a M. N. l\u0026#8217;abilitazione al rilascio del visto di conformita\u0026#768; sulle dichiarazioni dei redditi e dell\u0026#8217;IVA, inviate dalla stessa all\u0026#8217;amministrazione finanziaria.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eIl rimettente premette che:\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e\u0026#8211; il diniego impugnato davanti al TAR Puglia si fonda sul disposto dell\u0026#8217;art. 35, comma 3, del d.lgs. n. 241 del 1997, in quanto tale disposizione, nel rinviare all\u0026#8217;art. 3, comma 3, lettere \u003cem\u003ea\u003c/em\u003e) e \u003cem\u003eb\u003c/em\u003e), del d.P.R. n. 322 del 1998, riserva il rilascio del visto di conformit\u0026#224; ai soli soggetti abilitati all\u0026#8217;invio in forma telematica delle dichiarazioni dei redditi indicati nelle citate lettere \u003cem\u003ea\u003c/em\u003e) e \u003cem\u003eb\u003c/em\u003e);\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e\u0026#8211; il medesimo art. 3, comma 3, del d.P.R. n. 322 del 1998 prevede ulteriori categorie di soggetti abilitati all\u0026#8217;invio in forma telematica delle dichiarazioni dei redditi, tra le quali, in via residuale, quella degli \u0026#171;altri incaricati individuati con decreto del Ministro dell\u0026#8217;economia e delle finanze\u0026#187;, di cui alla lettera \u003cem\u003ee\u003c/em\u003e);\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e\u0026#8211; in attuazione di quest\u0026#8217;ultima disposizione, il decreto del Ministro delle finanze 19 aprile 2001, recante \u0026#171;Ampliamento delle categorie di soggetti da includere tra gli incaricati alla trasmissione telematica dei dati contenuti nelle dichiarazioni. Art. 3, comma 3, lettera \u003cem\u003ee\u003c/em\u003e), del decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, come modificato dal decreto del Presidente della Repubblica 22 ottobre 1999, n. 542\u0026#187;, ha abilitato all\u0026#8217;invio in forma telematica delle dichiarazioni dei redditi \u0026#171;coloro che esercitano abitualmente l\u0026#8217;attivita\u0026#768; di consulenza fiscale\u0026#187;, categoria in cui rientrerebbero i tributaristi iscritti alla LAPET;\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e\u0026#8211; la LAPET \u0026#232; \u0026#171;un\u0026#8217;associazione professionale a carattere nazionale, costituita tra coloro che esercitano la consulenza nelle materie contabili, fiscali e tributarie, senza iscrizione in albi professionali\u0026#187;, con compiti statutari di \u0026#171;vigilanza sulla attivita\u0026#768; professionale degli associati nei confronti dei terzi e della pubblica amministrazione\u0026#187;;\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e\u0026#8211; tra le parti del giudizio \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e \u0026#232; pacifico che la professione di tributarista, oltre ad essere \u0026#171;riconosciuta da numerose norme di legge\u0026#187;, consisterebbe \u0026#171;nella tenuta della contabilita\u0026#768; delle imprese; nell\u0026#8217;assistenza fiscale comprensiva della compilazione delle dichiarazioni fiscali e dell\u0026#8217;abilitazione alla trasmissione telematica delle dichiarazioni stesse; ed inoltre in tutte le altre attivita\u0026#768; riferibili ai servizi contabili, fiscali, tributari amministrativi e/o aziendali, tranne quelli riservati a professionisti iscritti in albi, ruoli od elenchi\u0026#187;;\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e\u0026#8211; l\u0026#8217;art. 23 del decreto del Ministro delle finanze 31 maggio 1999, n. 164 (Regolamento recante norme per l\u0026#8217;assistenza fiscale resa dai Centri di assistenza fiscale per le imprese e per i dipendenti, dai sostituti d\u0026#8217;imposta e dai professionisti ai sensi dell\u0026#8217;articolo 40 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241), nel disporre che \u0026#171;[i] professionisti rilasciano il visto di conformita\u0026#768; se hanno predisposto le dichiarazioni e tenuto le relative scritture contabili\u0026#187; (comma 1), porrebbe una regola di identita\u0026#768; tra il soggetto che appone il visto di conformita\u0026#768; e colui che predispone le dichiarazioni e cura la tenuta delle scritture contabili, \u0026#171;senza tuttavia consentire il reciproco, [...] cioe\u0026#768; il rilascio del visto di conformita\u0026#768; da parte del professionista [non abilitato a tale rilascio] che abbia presentato all\u0026#8217;amministrazione finanziaria la dichiarazione dei redditi\u0026#187;;\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e\u0026#8211; il visto di conformit\u0026#224; avrebbe lo scopo (indicato nella circolare del Ministero delle finanze del 17 giugno 1999, n. 134, in tema di \u0026#171;Disposizioni in materia di assistenza fiscale \u0026#8211; Visto di conformit\u0026#224; di cui all\u0026#8217;art. 35 del d.lgs. n. 241 del 1997\u0026#187;) di \u0026#171;garantire ai contribuenti assistiti un corretto adempimento di taluni obblighi tributari\u0026#187; e di \u0026#171;agevolare l\u0026#8217;Amministrazione finanziaria nella selezione delle posizioni da controllare e nell\u0026#8217;esecuzione dei controlli di propria competenza\u0026#187;. Esso si distinguerebbe, secondo le definizioni enunciate nell\u0026#8217;art. 2 del citato d.m. 31 maggio 1999, n. 164, in un visto cosiddetto \u0026#8220;leggero\u0026#8221; e in uno cosiddetto \u0026#8220;pesante\u0026#8221;, corrispondenti ad altrettanti livelli di certezza sulla correttezza delle dichiarazioni fiscali. Il primo, previsto dall\u0026#8217;art. 35, comma 2, lettera \u003cem\u003ea\u003c/em\u003e), del d.lgs. n. 241 del 1997, consisterebbe nell\u0026#8217;attestazione di conformita\u0026#768; tra i dati esposti nella dichiarazione dei redditi e la documentazione ad essa relativa, implicando \u0026#171;il riscontro della corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle risultanze della relativa documentazione e alle disposizioni che disciplinano gli oneri deducibili e detraibili, le detrazioni e i crediti d\u0026#8217;imposta, lo scomputo delle ritenute d\u0026#8217;acconto\u0026#187; (art. 2, comma 1, del d.m. 31 maggio 1999, n. 164); il secondo, previsto al comma 1, lettera \u003cem\u003ea\u003c/em\u003e), dello stesso art. 35, attesterebbe la regolare tenuta della contabilita\u0026#768; da parte del contribuente e la corrispondenza ad essa dei dati esposti nella dichiarazione dei redditi (art. 2, comma 2, del medesimo decreto ministeriale);\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e\u0026#8211; M. N. e la LAPET hanno riproposto in appello le censure gi\u0026#224; disattese dal TAR Puglia, sostenendo, in primo luogo, che il rinvio alla norma regolamentare di cui al d.P.R. n. 322 del 1998, contenuto nell\u0026#8217;art. 35, comma 3, del d.lgs. n. 241 del 1997, sarebbe interpretabile estensivamente, cos\u0026#236; da potersi riferire anche ai tributaristi non costituiti in un ordine, e prospettando, in secondo luogo, questioni di legittimit\u0026#224; costituzionale e \u0026#171;pregiudiziali comunitarie\u0026#187;, per l\u0026#8217;esistenza di un\u0026#8217;ingiustificata discriminazione in danno dei tributaristi.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e1.2.\u0026#8211; Ci\u0026#242; premesso, il rimettente osserva che l\u0026#8217;interpretazione estensiva prospettata dagli appellanti nel processo principale non sarebbe percorribile, in quanto, \u0026#171;lungi dal rimanere circoscritta al dato testuale, [...] si tradurrebbe nell\u0026#8217;integrazione del precetto normativo fissato dalla richiamata norma primaria\u0026#187;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eDa qui, secondo il rimettente, la rilevanza delle eccepite questioni di legittimit\u0026#224; costituzionale dell\u0026#8217;art. 35, comma 3, del d.lgs. n. 241 del 1997, \u0026#171;poiche\u0026#769; il disposto della norma primaria con il rinvio in essa contenuto, non interpretabile estensivamente [...], costituisce l\u0026#8217;unico fondamento del diniego di abilitazione al rilascio del visto di conformita\u0026#768; impugnato nel [...] giudizio [\u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e]\u0026#187;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eDi tali questioni, tuttavia, sarebbero non manifestamente infondate solo quelle riferite agli artt. 3, 41 e 117, primo comma, Cost., quest\u0026#8217;ultimo in relazione ai parametri interposti sopra indicati.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e1.3.\u0026#8211; In primo luogo, la disposizione censurata violerebbe l\u0026#8217;art. 3 Cost., per lesione dei principi di ragionevolezza e di non discriminazione.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eIl rimettente osserva, preliminarmente, che il rilievo pubblicistico del visto di conformit\u0026#224;, correlato all\u0026#8217;attivita\u0026#768; di controllo spettante all\u0026#8217;amministrazione finanziaria, esige che l\u0026#8217;individuazione delle figure professionali abilitate al suo rilascio risponda a ragioni di affidabilita\u0026#768; e di competenza.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eTali ragioni, tuttavia, non varrebbero a giustificare la riserva a favore dei soli professionisti iscritti negli albi e nei ruoli indicati alle lettere \u003cem\u003ea\u003c/em\u003e) e \u003cem\u003eb\u003c/em\u003e) del comma 3 dell\u0026#8217;art. 3 del d.P.R. n. 322 del 1998. L\u0026#8217;ordinamento, infatti, consentirebbe ai tributaristi, bench\u0026#233; non iscritti, di operare come consulenti fiscali, di predisporre e trasmettere le dichiarazioni fiscali, nonch\u0026#233; di trattare e conservare i dati contabili, rendendo cos\u0026#236; ingiustificata la loro esclusione dal rilascio del visto di conformit\u0026#224;, non solo di quello \u0026#8220;leggero\u0026#8221;, consistente in un controllo di carattere formale sulla corrispondenza della documentazione utilizzata per le dichiarazioni fiscali con i dati in esse esposti, ma anche di quello \u0026#8220;pesante\u0026#8221;, esteso al controllo sostanziale sulla regolare tenuta della contabilita\u0026#768; da parte del contribuente e sulla corrispondenza ad essa dei dati esposti nelle dichiarazioni.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eN\u0026#233; la riserva in esame \u0026#8211; e la conseguente diversit\u0026#224; di trattamento \u0026#8211; sarebbero ragionevolmente giustificate da un \u0026#171;principio di preferenza per le professioni organizzate in ordini o collegi\u0026#187;, discendente dalla loro organizzazione in un ente esponenziale istituito per legge e titolare di poteri di carattere pubblicistico sui relativi appartenenti, tra cui il potere di vigilanza sul rispetto della deontologia richiesta per l\u0026#8217;esercizio dell\u0026#8217;attivit\u0026#224;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eQuesto principio, di cui sarebbe espressione la disposizione censurata, poggerebbe sul presupposto che solo una vigilanza deontologica istituzionale sui soggetti abilitati ad apporre il visto di conformit\u0026#224; sia in grado di offrire all\u0026#8217;amministrazione finanziaria garanzie adeguate ai fini dell\u0026#8217;attivita\u0026#768; di controllo delle dichiarazioni fiscali.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eTuttavia, l\u0026#8217;evoluzione del quadro normativo avrebbe reso non pi\u0026#249; \u0026#171;attuale\u0026#187; un simile presupposto, cos\u0026#236; da giustificare l\u0026#8217;abbandono dell\u0026#8217;orientamento giurisprudenziale \u0026#171;contrario alle tesi degli appellanti\u0026#187;, espresso dal medesimo Consiglio di Stato, sezione quarta, nella sentenza 28 novembre 2012, n. 6028.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eInfatti, la legge 14 gennaio 2013, n. 4 (Disposizioni in materia di professioni non organizzate), sancendo il principio del libero esercizio delle professioni non ordinistiche, con l\u0026#8217;obiettivo di adeguare l\u0026#8217;ordinamento giuridico nazionale ai \u0026#171;principi dell\u0026#8217;Unione europea in materia di concorrenza e di liberta\u0026#768; di circolazione\u0026#187; (art. 1, comma 1), avrebbe introdotto elementi di assimilazione tra professioni organizzate in ordini o collegi e professioni che tali non sono.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eIn particolare, il rimettente osserva che la legge n. 4 del 2013:\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e\u0026#8211; prevede la libera costituzione di associazioni professionali \u0026#171;di natura privatistica [...] con il fine di valorizzare le competenze degli associati e garantire il rispetto delle regole deontologiche, agevolando la scelta e la tutela degli utenti nel rispetto delle regole sulla concorrenza\u0026#187;, e con i compiti di promuovere \u0026#171;la formazione permanente dei propri iscritti\u0026#187;, di \u0026#171;vigila[re] sulla condotta professionale degli associati e stabili[re] le sanzioni disciplinari da irrogare agli associati per le violazioni\u0026#187; del codice del consumo di cui al decreto legislativo 6 settembre 2005, n. 206 (Codice del consumo, a norma dell\u0026#8217;articolo 7 della legge 29 luglio 2003, n. 229) (art. 2, commi 1 e 3);\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e\u0026#8211; consente alle associazioni in questione di iscriversi in un elenco \u0026#171;pubblicato dal Ministero dello sviluppo economico [ora Ministero delle imprese e del \u003cem\u003emade in \u003c/em\u003e\u003cem\u003eItaly\u003c/em\u003e] nel proprio sito internet\u0026#187;, da cui deriva la \u0026#171;assunzione di responsabilita\u0026#768;\u0026#187; sul possesso dei requisiti previsti dalla legge per queste forme associative professionali e sul rispetto delle prescrizioni della medesima legge (art. 2, comma 7);\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e\u0026#8211; collega all\u0026#8217;iscrizione nel menzionato elenco \u0026#8211; di cui la LAPET si sarebbe avvalsa \u0026#8211; l\u0026#8217;assoggettamento al potere ministeriale di vigilanza e di irrogazione di sanzioni.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003ePur riconoscendo (all\u0026#8217;art. 2, comma 6) l\u0026#8217;antitesi tra la libera professione, da un lato, e l\u0026#8217;esercizio delle attivita\u0026#768; professionali riservate dalla legge a specifiche categorie di soggetti iscritti al relativo albo professionale, d\u0026#8217;altro lato, la legge n. 4 del 2013 avrebbe dunque promosso la costituzione di organizzazioni privatistiche a base associativa finalizzate a garantire che l\u0026#8217;attivita\u0026#768; professionale prestata dai propri aderenti sia svolta secondo adeguati criteri di capacita\u0026#768; e competenza professionale e nel rispetto delle relative norme deontologiche.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eIl raggiungimento di tale risultato determinerebbe, quanto al controllo sui requisiti di capacita\u0026#768; e correttezza, anche sul piano deontologico, richiesti per il rilascio del visto di conformita\u0026#768;, l\u0026#8217;equiparazione delle due categorie di professioni, che si distinguerebbero ormai solo per la natura del mezzo (pubblicistica nell\u0026#8217;un caso, privatistica nell\u0026#8217;altro) utilizzato a questo fine.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eRisultando tali funzioni di controllo adeguatamente perseguibili attraverso strumenti privatistici, \u0026#171;tanto piu\u0026#768; quando questi siano a loro volta inquadrati in un sistema pubblicistico di vigilanza ministeriale\u0026#187;, la disposizione censurata avrebbe creato una disparit\u0026#224; di trattamento non giustificata rispetto ai professionisti iscritti all\u0026#8217;ordine.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e1.4.\u0026#8211; L\u0026#8217;art. 35, comma 3, del d.lgs. n. 241 del 1997 violerebbe anche l\u0026#8217;art. 41 Cost.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eDalla descritta riserva \u003cem\u003eex lege\u003c/em\u003e deriverebbe l\u0026#8217;effetto di limitare, per le categorie non comprese in essa, il libero esercizio dell\u0026#8217;attivit\u0026#224; professionale, incidendo negativamente sulla liberta\u0026#768; di iniziativa economica dei tributaristi, dovendo i singoli professionisti e le loro associazioni rappresentative essere considerate imprese ai sensi del diritto della concorrenza.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eIn particolare, i professionisti non iscritti agli ordini subirebbero uno sviamento di clientela verso i professionisti iscritti anche per attivit\u0026#224; non riservate a questi ultimi, in contrasto con il principio di concorrenza.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eInfatti, la mera predisposizione e trasmissione delle dichiarazioni fiscali, senza possibilita\u0026#768; di apporre il visto di conformita\u0026#768;, priverebbe la clientela dei primi dei rilevanti vantaggi prodotti sulla posizione fiscale e amministrativa dall\u0026#8217;apposizione del visto, con conseguente maggiore convenienza a rivolgersi ai professionisti iscritti all\u0026#8217;ordine anche per la predisposizione e la trasmissione delle dichiarazioni fiscali, essendo costoro gli unici in grado di rilasciare il visto di conformita\u0026#768;. In tal modo, la limitazione dei soggetti abilitati al rilascio del visto di conformita\u0026#768; avrebbe l\u0026#8217;effetto di estendere la riserva, di fatto, anche ad attivita\u0026#768; liberalizzate, in contrasto con il carattere tassativo ed eccezionale, riconosciuto dalla giurisprudenza di legittimit\u0026#224;, delle attivita\u0026#768; riservate agli iscritti all\u0026#8217;ordine, riconosciuto dalla giurisprudenza di legittimit\u0026#224; (sono citate le sentenze della Corte di cassazione, sezione seconda civile, 28 marzo 2019, n. 8683, e 11 giugno 2010, n. 14085).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e1.5.\u0026#8211; Infine, la disposizione censurata violerebbe l\u0026#8217;art. 117, primo comma, Cost., in relazione agli artt. 56 TFUE e 16 della direttiva 2006/123/CE, \u0026#171;la quale osta a restrizioni normative nazionali non conformi ai principi di non discriminazione, necessita\u0026#768; e proporzionalita\u0026#768; (par. 3 della disposizione da ultimo richiamata)\u0026#187;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003ePremesso che secondo la Corte di giustizia dell\u0026#8217;Unione europea (grande camera, sentenza 30 gennaio 2018, in cause riunite C-360/15 e C-31/16, X e Visser) la richiamata direttiva si applicherebbe non solo al prestatore che intende stabilirsi in un altro Stato membro, ma anche a quello che intende stabilirsi nel proprio Stato e dunque anche in situazioni puramente interne, la discriminazione in danno della categoria dei professionisti non costituiti in un ordine violerebbe il \u0026#171;loro diritto di matrice sovranazionale alla libera prestazione dei [...] servizi\u0026#187;, in quanto non necessaria, mancando un sottostante motivo imperativo di interesse generale, n\u0026#233; proporzionata, eccedendo rispetto agli obiettivi di tutela dell\u0026#8217;interesse fiscale dello Stato.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e2.\u0026#8211; M. N. e la LAPET, parti appellanti nel giudizio\u003cem\u003e a quo\u003c/em\u003e, si sono costituite in giudizio con atto depositato il 26 marzo 2024, concludendo per la declaratoria di illegittimit\u0026#224; costituzionale della disposizione censurata.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e2.1.\u0026#8211; Esse aderiscono alle questioni sollevate dal rimettente e prospettano ulteriori profili di illegittimit\u0026#224; costituzionale per violazione dell\u0026#8217;art. 117, primo comma, Cost., evocando quali parametri interposti anche l\u0026#8217;art. 15 della Carta dei diritti fondamentali dell\u0026#8217;Unione europea, sulla tutela del diritto di ogni individuo \u0026#171;di lavorare e di esercitare una professione liberamente scelta o accettata\u0026#187;, nonch\u0026#233; \u0026#171;il combinato disposto\u0026#187; dell\u0026#8217;art. 101, paragrafo 1, TFUE, e dell\u0026#8217;art. 4, paragrafo 3, del Trattato sull\u0026#8217;Unione europea, \u0026#171;considerata la normativa interna, ovvero l\u0026#8217;art. 35, comma terzo del d.lgs. n. 241 del 1997, quale ostacolo alla piena espansione della concorrenza e, in ogni caso, capace [di] restringere e/o falsare il gioco della concorrenza interna\u0026#187;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eInfine, chiedono che questa Corte, ove ritenga necessario chiarire il significato e gli effetti delle norme dell\u0026#8217;Unione europea evocate nel presente giudizio, promuova un rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia dell\u0026#8217;Unione europea, ai sensi dell\u0026#8217;art. 267 TFUE.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e3.\u0026#8211; Con atto depositato il 26 marzo 2024 \u0026#232; intervenuto in giudizio il Presidente del Consiglio dei ministri, rappresentato e difeso dall\u0026#8217;Avvocatura generale dello Stato, che ha concluso per la non fondatezza delle questioni.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e3.1.\u0026#8211; Secondo l\u0026#8217;interveniente, tutte le questioni muovono dall\u0026#8217;asserita irragionevolezza della distinzione tra professioni ordinistiche e non ordinistiche ai fini del rilascio del visto di conformit\u0026#224;, sia \u0026#8220;pesante\u0026#8221; che \u0026#8220;leggero\u0026#8221;, non sussistendo pi\u0026#249;, ad avviso del rimettente, una differenza apprezzabile tra le due categorie professionali, tenuto conto dell\u0026#8217;approvazione della legge n. 4 del 2013 e del fatto che i tributaristi non iscritti possono inviare le dichiarazioni dei redditi all\u0026#8217;amministrazione finanziaria.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eTale distinzione, tuttavia, sarebbe piu\u0026#768; che ragionevole e costituirebbe in ogni caso il frutto di una scelta discrezionale del legislatore non manifestamente irragionevole.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e3.1.1.\u0026#8211; Quanto alla violazione dell\u0026#8217;art. 3 Cost., non sarebbe condivisibile l\u0026#8217;assunto del rimettente per cui la citata legge n. 4 del 2013 avrebbe sostanzialmente equiparato professioni ordinistiche e non, sotto il profilo della garanzia di esercizio della professione nel possesso di requisiti di capacita\u0026#768; e correttezza.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eL\u0026#8217;interveniente osserva che i professionisti indicati nella disposizione censurata garantiscono in modo intenso l\u0026#8217;amministrazione finanziaria circa la professionalita\u0026#768; e la correttezza nell\u0026#8217;apposizione del visto, in quanto hanno superato un esame di Stato o hanno conseguito una laurea abilitante alla professione; inoltre, essendo iscritti ad un albo vigilato da uffici ministeriali, sono soggetti a pregnanti obblighi deontologici, al controllo sullo svolgimento corretto e regolare dell\u0026#8217;attivita\u0026#768; professionale e al potere disciplinare esercitato dall\u0026#8217;ordine o collegio di appartenenza.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eLa legge n. 4 del 2013, lungi dall\u0026#8217;avere sostanzialmente assimilato le due categorie di professioni, ne avrebbe confermato la \u0026#171;scissione [...] in ordine alle attivit\u0026#224;\u0026#187;, l\u0026#224; dove, all\u0026#8217;art. 2, comma 6, ha previsto che ai professionisti non organizzati in ordini o collegi, anche se iscritti alle associazioni professionali di natura privatistica disciplinate dallo stesso art. 2, \u0026#171;non e\u0026#768; consentito l\u0026#8217;esercizio delle attivita\u0026#768; professionali riservate dalla legge a specifiche categorie di soggetti, salvo il caso in cui dimostrino il possesso dei requisiti previsti dalla legge e l\u0026#8217;iscrizione al relativo albo professionale\u0026#187;. Sarebbe pertanto evidente che il legislatore del 2013 non ha parificato, ai fini che qui interessano, \u0026#171;i soggetti di cui alle lettere \u003cem\u003ea\u003c/em\u003e) e \u003cem\u003eb\u003c/em\u003e) rispetto a quelli di cui alla lettera \u003cem\u003ee\u003c/em\u003e)\u0026#187;, avendo ribadito il divieto per i secondi, in quanto non iscritti, di svolgere un\u0026#8217;attivit\u0026#224; riservata dalla legge solo ai primi, in quanto iscritti.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eN\u0026#233; sarebbe sufficiente, ai fini dell\u0026#8217;assimilazione prospettata dal giudice \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e, la prevista possibilit\u0026#224; che le menzionate associazioni professionali siano iscritte in un apposito elenco pubblicato nel sito internet del Ministero delle imprese e del \u003cem\u003emade in \u003c/em\u003e\u003cem\u003eItaly\u003c/em\u003e, in quanto l\u0026#8217;attivita\u0026#768; ministeriale di vigilanza conseguente a tale iscrizione non sarebbe esercitata sulle professioni non organizzate, ma esclusivamente sulla \u0026#171;corretta attuazione delle disposizioni della [\u0026#8230;] legge\u0026#187; (art. 10, comma 1, della legge n. 4 del 2013).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eInoltre, il citato Ministero, qualora venissero meno i requisiti e le prescrizioni previste per l\u0026#8217;iscrizione, non potrebbe esercitare un potere di sospensione o di cancellazione dell\u0026#8217;associazione dall\u0026#8217;elenco, mentre il potere sanzionatorio attribuito in via generale all\u0026#8217;Autorita\u0026#768; garante della concorrenza e del mercato opererebbe nelle sole ipotesi in cui la condotta delle associazioni iscritte configuri una pratica commerciale scorretta.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eQuanto ai singoli esercenti le professioni non ordinistiche, invece, non sussisterebbe un sistema generale di vigilanza e di controllo pubblicistico sulle attivita\u0026#768; professionali da essi svolte nei confronti dei terzi e della pubblica amministrazione.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eI tributaristi, peraltro, potrebbero esercitare la professione anche in assenza di iscrizione ad un\u0026#8217;associazione, onde in tali ipotesi non sarebbe svolto nei loro confronti alcun controllo, ne\u0026#769; da parte dell\u0026#8217;associazione, ne\u0026#769; da parte del ministero competente.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eLa novella del 2013 non avrebbe dunque il fine di rimuovere dall\u0026#8217;ordinamento le riserve di attivita\u0026#768; in favore dei professionisti iscritti (assunto, questo, implicitamente sotteso al ragionamento del giudice \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e), bensi\u0026#768; il fine di disciplinare le professioni non ordinistiche, in precedenza non regolamentate, onde tutelare non soltanto i professionisti, ma soprattutto i consumatori e il mercato.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eCi\u0026#242; posto, l\u0026#8217;interveniente osserva che la scelta del legislatore rientrerebbe nella sua insindacabile sfera di discrezionalit\u0026#224;, non potendosi nutrire dubbi sulla non manifesta irragionevolezza del diverso trattamento previsto dalla disposizione censurata.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eL\u0026#8217;attivit\u0026#224; di rilascio del visto di conformita\u0026#768; costituirebbe una specifica funzione pubblicistica delegata a soggetti privati, apparendo dunque ragionevole riservarla a professionisti che, essendo iscritti in albi o collegi, sono soggetti ai poteri di carattere pubblicistico \u0026#8211; tra cui quello di far osservare la deontologia professionale \u0026#8211; di cui e\u0026#768; titolare il loro ente esponenziale istituito per legge.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eLe medesime considerazioni giustificherebbero la scelta di non delegare la suddetta funzione pubblicistica a professionisti iscritti ad associazioni di diritto privato, le quali potrebbero esercitare nei loro confronti, in linea di principio, poteri di natura meramente privatistica, dovendosi considerare, al riguardo, che l\u0026#8217;apposizione del visto di conformita\u0026#768; produce effetti giuridici di particolare rilevanza (in particolare, ai fini del rimborso dei crediti IVA e dell\u0026#8217;utilizzo in compensazione di crediti tributari).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eQuestioni analoghe \u0026#8211; osserva ancora l\u0026#8217;interveniente \u0026#8211; sarebbero state comunque gia\u0026#768; esaminate da questa Corte, che con la sentenza n. 307 del 2002 ha dichiarato non fondata la questione di legittimita\u0026#768; costituzionale dell\u0026#8217;art. 36 del d.lgs. n. 241 del 1997, alla cui stregua il rilascio della \u0026#171;certificazione tributaria\u0026#187; \u0026#232; riservata ai revisori contabili, iscritti in determinati e specifici albi professionali, con una anzianita\u0026#768; professionale di cinque anni.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e3.1.2.\u0026#8211; Le precedenti argomentazioni difensive consentirebbero di rigettare anche le questioni riferite agli artt. 41 e 117, primo comma, Cost., in quanto la violazione di tali parametri dovrebbe pur sempre presupporre l\u0026#8217;irragionevolezza del diverso trattamento censurato dal rimettente.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eSi dovrebbe considerare, al riguardo, che la contestata riserva a favore delle professioni ordinistiche tende alla salvaguardia di altri interessi di rilievo costituzionale, tra i quali il buon andamento dell\u0026#8217;amministrazione, la tutela delle pubbliche finanze nonche\u0026#769; la tutela dei contribuenti, \u0026#171;potenzialmente rilevanti anche come consumatori\u0026#187;. Alla luce della giurisprudenza costituzionale sulla necessit\u0026#224; di bilanciare tutti i valori e i principi costituzionali, la questione si risolverebbe \u0026#8211; nuovamente \u0026#8211; nell\u0026#8217;accertare se, in concreto, il bilanciamento tra i contrapposti interessi sia stato ragionevolmente operato dal legislatore.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eQuanto alla violazione dell\u0026#8217;art. 41 Cost., l\u0026#8217;attuale regime non pregiudicherebbe la liberta\u0026#768; di iniziativa economica dei tributaristi non iscritti agli ordini professionali, in quanto costoro sono abilitati allo svolgimento di una serie di altre rilevanti attivita\u0026#768; in ambito fiscale. Il sistema vigente garantirebbe la tutela della concorrenza anche nell\u0026#8217;ambito delle professioni ordinistiche, permettendo lo svolgimento dell\u0026#8217;attivita\u0026#768; consistente nel rilascio del visto di conformita\u0026#768; agli iscritti a diversi ordini professionali (l\u0026#8217;ordine dei consulenti del lavoro e l\u0026#8217;ordine dei dottori commercialisti e degli esperti contabili).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eQuanto alla violazione dell\u0026#8217;art. 117, primo comma, Cost., le motivazioni che hanno indotto il legislatore a limitare ad alcune categorie il rilascio del visto giustificherebbe, per le ragioni gi\u0026#224; esposte, il superamento dei principi della direttiva europea relativa ai servizi nel mercato interno, che prevede la derogabilita\u0026#768; dei suoi principi generali per soddisfare un\u0026#8217;esigenza imperativa di pubblico interesse, sempre che la deroga sia proporzionale.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e4.\u0026#8211; Con atto depositato il 26 marzo 2024 \u0026#232; intervenuto in giudizio anche il Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili, che ha concluso per la manifesta inammissibilit\u0026#224; e, in subordine, per la non fondatezza delle questioni.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eIl Consiglio ha anche depositato una memoria il 15 maggio 2024.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e5. \u0026#8211; Anche M. N. e la LAPET hanno depositato il 15 maggio 2024 una memoria illustrativa, in cui contestano l\u0026#8217;ammissibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;intervento del Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili, richiamando la sentenza di questa Corte n. 307 del 2002.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eContestano, altres\u0026#236;, l\u0026#8217;eccezione di inammissibilit\u0026#224; delle questioni per ambiguit\u0026#224; del \u003cem\u003epetitum\u003c/em\u003e, sollevata dall\u0026#8217;interveniente, osservando che il risultato avuto di mira dal giudice \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e sarebbe quello di consentire anche ai professionisti non compresi nelle categorie di cui alle lettere \u003cem\u003ea\u003c/em\u003e) e \u003cem\u003eb\u003c/em\u003e), e individuati con riferimento alla lettera \u003cem\u003ee\u003c/em\u003e), di apporre il visto di conformit\u0026#224;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eNel merito, replicano alle deduzioni difensive del Presidente del Consiglio dei ministri e dell\u0026#8217;interveniente, deducendo, riguardo alla violazione dell\u0026#8217;art. 3 Cost., che l\u0026#8217;irragionevolezza della disposizione denunciata deriverebbe in modo evidente dalla discriminazione dei professionisti \u0026#8220;non ordinistici\u0026#8221; indicati nella lettera \u003cem\u003ee\u003c/em\u003e) rispetto a quelli rientranti nella lettera \u003cem\u003eb\u003c/em\u003e), considerato che \u0026#171;questi ultimi sono professionisti non ordinistici al pari dei ricorrenti, perche\u0026#769; non iscritti ad albi ma inseriti nei ruoli di periti ed esperti tenuti dalle camere di commercio, in esito ad una semplice domanda e senza aver superato un esame abilitante\u0026#187;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eQuanto alla violazione dell\u0026#8217;art. 117, primo comma, Cost. lamentano il contrasto con i seguenti ulteriori parametri interposti: artt. 3, paragrafo 3, e 5, paragrafi 1, 3 e 4, TUE; artt. 49 e 56 TFUE; art. 15 della direttiva 2006/123/CE; art. 59, paragrafo 9, della direttiva (UE) 2013/55 del Parlamento europeo e del Consiglio del 20 novembre 2013, recante modifica della direttiva 2005/36/CE relativa al riconoscimento delle qualifiche professionali e del regolamento (UE) n. 1024/2012 relativo alla cooperazione amministrativa attraverso il sistema di informazione del mercato interno; artt. 1 e 7 della direttiva (UE) 2018/958 del Parlamento europeo e del Consiglio del 28 giugno 2018, relativa a un test della proporzionalit\u0026#224; prima dell\u0026#8217;adozione di una nuova regolamentazione delle professioni; artt. 15 e 16 CDFUE.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e6.\u0026#8211; L\u0026#8217;intervento del Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili \u0026#232; stato dichiarato inammissibile con ordinanza letta in udienza.\r\n\u003c/P\u003e","fatto_testo_tc":"","diritto_testo":"\u003cP class\u003d\"DD\"\u003e\u003cem\u003eConsiderato in diritto\u003c/em\u003e\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e1.\u0026#8211; Il Consiglio di Stato, sezione settima, dubita della legittimit\u0026#224; costituzionale dell\u0026#8217;art. 35, comma 3, del d.lgs. n. 241 del 1997, in riferimento agli artt. 3, 41 e 117, primo comma, Cost., quest\u0026#8217;ultimo in relazione agli artt. 56 TFUE e 16 della direttiva 2006/123/CE.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eTale disposizione \u0026#232; censurata nella parte in cui individua i soggetti abilitati al rilascio del visto di conformit\u0026#224; sulle dichiarazioni dei redditi e dell\u0026#8217;IVA nei professionisti incaricati della trasmissione in via telematica delle dichiarazioni di cui alle lettere \u003cem\u003ea\u003c/em\u003e) e \u003cem\u003eb\u003c/em\u003e) dell\u0026#8217;art. 3, comma 3, del d.P.R. n. 322 del 1998, ossia \u0026#171;gli iscritti negli albi dei dottori commercialisti, dei ragionieri e dei periti commerciali e dei consulenti del lavoro\u0026#187; (lettera \u003cem\u003ea\u003c/em\u003e) e \u0026#171;i soggetti iscritti alla data del 30 settembre 1993 nei ruoli di periti ed esperti tenuti dalle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura per la sub-categoria tributi, in possesso di diploma di laurea in giurisprudenza o in economia e commercio o equipollenti o diploma di ragioneria\u0026#187; (lettera \u003cem\u003eb\u003c/em\u003e), e non li individua anche \u0026#171;negli altri soggetti indicati dallo stesso comma 3 e, in particolare, in quelli di cui alla lett. \u003cem\u003ee\u003c/em\u003e)\u0026#187;, ossia \u0026#171;gli altri incaricati individuati con decreto del Ministro dell\u0026#8217;economia e delle finanze\u0026#187;, tra i quali rientrano \u0026#171;coloro che esercitano abitualmente l\u0026#8217;attivita\u0026#768; di consulenza fiscale\u0026#187;, in forza del d.m. 19 aprile 2001.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eLe questioni sono sollevate nel giudizio di appello avverso la sentenza del TAR Puglia che ha respinto il ricorso presentato da M. N., tributarista, e dalla LAPET, alla quale la prima \u0026#232; iscritta, per l\u0026#8217;annullamento del provvedimento con cui l\u0026#8217;Agenzia delle entrate le ha negato l\u0026#8217;abilitazione al rilascio del visto di conformita\u0026#768; sulle dichiarazioni dei redditi e dell\u0026#8217;IVA, inviate dalla stessa all\u0026#8217;amministrazione finanziaria.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e1.1.\u0026#8211; Secondo il rimettente, l\u0026#8217;art. 35, comma 3, del d.lgs. n. 241 del 1997, nel riservare il rilascio del visto di conformit\u0026#224; solo a taluni professionisti, violerebbe in primo luogo i principi di ragionevolezza e di non discriminazione di cui all\u0026#8217;art. 3 Cost., in quanto l\u0026#8217;ordinamento consente ai tributaristi, bench\u0026#233; non iscritti in ordini o collegi, di operare come consulenti fiscali, di predisporre e trasmettere le dichiarazioni fiscali, nonch\u0026#233; di trattare e conservare i dati contabili. Ne conseguirebbe una disparita\u0026#768; di trattamento non giustificata, alla luce del riconoscimento delle professioni non organizzate in ordini o collegi di cui alla legge n. 4 del 2013, in base alla quale il controllo sull\u0026#8217;esistenza dei requisiti di capacita\u0026#768; e correttezza e sul rispetto della deontologia professionale risulta adeguatamente perseguibile attraverso strumenti privatistici, quali sono le associazioni professionali disciplinate all\u0026#8217;art. 2 della stessa legge.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eIn secondo luogo, sarebbe violato l\u0026#8217;art. 41 Cost., in quanto dalla disposizione censurata deriverebbe l\u0026#8217;effetto di limitare, per le categorie non comprese nella riserva \u003cem\u003eex lege\u003c/em\u003e, il libero esercizio dell\u0026#8217;attivita\u0026#768; professionale, incidendo negativamente sulla liberta\u0026#768; di iniziativa economica dei tributaristi, i quali subirebbero uno sviamento di clientela verso i professionisti iscritti agli ordini anche per attivita\u0026#768; non riservate a questi ultimi, in contrasto con il principio di concorrenza.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eInfine, la disposizione censurata violerebbe l\u0026#8217;art. 117, primo comma, Cost., in relazione agli artt. 56 TFUE e 16 della direttiva 2006/123/CE, per lesione del diritto alla libera prestazione dei servizi all\u0026#8217;interno dell\u0026#8217;Unione, in quanto la prospettata discriminazione in danno della categoria di professionisti non costituiti in un ordine non sarebbe necessaria, mancando un sottostante motivo imperativo di interesse generale, n\u0026#233; sarebbe proporzionata, eccedendo rispetto agli obiettivi di tutela dell\u0026#8217;interesse fiscale dello Stato.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e2.\u0026#8211; Va innanzitutto ribadita l\u0026#8217;inammissibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;intervento \u003cem\u003ead \u003c/em\u003e\u003cem\u003eopponendum\u003c/em\u003e\u003cem\u003e \u003c/em\u003espiegato in giudizio dal Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili, per le ragioni indicate nell\u0026#8217;ordinanza letta all\u0026#8217;udienza del 5 giugno 2024, allegata alla presente sentenza.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e3.\u0026#8211; Nell\u0026#8217;atto di costituzione in giudizio e nella successiva memoria illustrativa le parti appellanti nel processo principale hanno prospettato la violazione dell\u0026#8217;art. 117, primo comma, Cost. anche in relazione a numerosi parametri interposti non evocati nell\u0026#8217;ordinanza di rimessione, quali: gli artt. 15 e 16 CDFUE; gli artt. 49 e 101, paragrafo 1, TFUE; gli artt. 3, paragrafo 3, 4, paragrafo 3, e 5, paragrafi 1, 3 e 4, TUE; l\u0026#8217;art. 15 della direttiva 2006/123/CE; l\u0026#8217;art. 59, paragrafo 9, della direttiva 2013/55/UE; gli artt. 1 e 7 della direttiva 2018/958/UE.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003ePer costante giurisprudenza costituzionale, \u0026#171;l\u0026#8217;oggetto del giudizio di costituzionalit\u0026#224; in via incidentale \u0026#232; limitato alle norme e ai parametri indicati nelle ordinanze di rimessione, mentre non possono essere presi in considerazione, oltre i limiti in queste fissati, ulteriori questioni o profili di costituzionalit\u0026#224; dedotti dalle parti, sia che siano stati eccepiti ma non fatti propri dal giudice \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e [...], sia che siano diretti ad ampliare o modificare successivamente il contenuto delle stesse ordinanze (\u003cem\u003eex \u003c/em\u003e\u003cem\u003eplurimis\u003c/em\u003e, sentenze n. 35 del 2017, n. 203 del 2016, n. 56 del 2015, n. 271 del 2011 e n. 86 del 2008)\u0026#187; (sentenza n. 35 del 2021; nello stesso senso, sentenza n. 149 del 2021).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eLe ulteriori censure prospettate dalle parti del giudizio \u003cem\u003ea quo \u003c/em\u003esono dunque inammissibili, in quanto dirette a estendere il \u003cem\u003ethema\u003c/em\u003e\u003cem\u003e \u003c/em\u003e\u003cem\u003edecidendum\u003c/em\u003e oltre i termini definiti nell\u0026#8217;ordinanza di rimessione.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eNella stessa memoria illustrativa le suddette parti deducono, in riferimento alla violazione dell\u0026#8217;art. 3 Cost., che l\u0026#8217;irragionevolezza della disposizione censurata deriverebbe dalla discriminazione dei professionisti indicati nella lettera \u003cem\u003ee\u003c/em\u003e) dell\u0026#8217;art. 3, comma 3, del d.P.R. n. 322 del 1998 rispetto a quelli indicati nella precedente lettera \u003cem\u003eb\u003c/em\u003e), considerato che \u0026#171;questi ultimi sono professionisti non ordinistici al pari dei ricorrenti, perche\u0026#769; non iscritti ad albi ma inseriti nei ruoli di periti ed esperti tenuti dalle camere di commercio, in esito ad una semplice domanda e senza aver superato un esame abilitante\u0026#187;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eAnche questo profilo di illegittimit\u0026#224; costituzionale \u0026#232; inammissibile, non essendo contenuto nell\u0026#8217;ordinanza di rimessione.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eIl giudice \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e, infatti, lamenta la sussistenza di una discriminazione lesiva dell\u0026#8217;art. 3 Cost. perch\u0026#233; la disposizione censurata costituirebbe l\u0026#8217;espressione, irragionevole in quanto non pi\u0026#249; coerente con il mutato quadro normativo, di un principio di preferenza per le professioni del sistema ordinistico. A tal fine, egli mette a confronto soltanto i professionisti non organizzati in ordini o collegi, compresi tra i soggetti di cui alla lettera \u003cem\u003ee\u003c/em\u003e), e quelli iscritti negli albi professionali, con evidente riferimento ai soggetti indicati nella lettera \u003cem\u003ea\u003c/em\u003e) dell\u0026#8217;art. 3, comma 3, del d.P.R. n. 322 del 1998 (\u0026#171;gli iscritti negli albi dei dottori commercialisti, dei ragionieri e dei periti commerciali e dei consulenti del lavoro\u0026#187;).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e4.\u0026#8211; Nel merito, va innanzitutto precisato che il visto di conformit\u0026#224; ha lo scopo di garantire ai contribuenti assistiti un corretto adempimento di taluni obblighi tributari e di agevolare l\u0026#8217;amministrazione finanziaria nella selezione delle posizioni da controllare e nell\u0026#8217;esecuzione dei controlli di propria competenza.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eCome questa Corte ha gi\u0026#224; osservato nella sentenza n. 307 del 2002, con riferimento alla \u0026#171;certificazione tributaria\u0026#187; di cui all\u0026#8217;art. 36 del medesimo d.lgs. n. 241 del 1997, ma con argomenti estensibili anche al visto di conformit\u0026#224; di cui all\u0026#8217;art. 35, quest\u0026#8217;ultimo fa parte degli strumenti adottati dal legislatore per semplificare gli adempimenti e riorganizzare il lavoro degli uffici. Queste finalit\u0026#224; sono state perseguite mediante l\u0026#8217;individuazione di \u0026#8220;strutture intermedie\u0026#8221; tra contribuente e amministrazione finanziaria, con il proposito di avvalersene non solo per l\u0026#8217;assistenza fiscale a favore e nell\u0026#8217;interesse del contribuente, ma anche per l\u0026#8217;affidamento di compiti a dette \u0026#8220;strutture\u0026#8221; qualificate (individuate entro limitate fasce di soggetti), nel quadro di un alleggerimento del lavoro degli stessi uffici. Ci\u0026#242; all\u0026#8217;evidente scopo di consentire controlli e verifiche degli uffici finanziari pi\u0026#249; agevoli e concentrati su dati in vario modo gi\u0026#224; oggetto di elaborazione e riscontro da parte delle anzidette \u0026#8220;strutture intermedie\u0026#8221;, che ne assumono la responsabilit\u0026#224;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eSi sono cos\u0026#236; attribuiti, in linea con il principio di sussidiariet\u0026#224; orizzontale di cui all\u0026#8217;art. 118, ultimo comma, Cost., compiti di collaborazione a soggetti qualificati, estranei all\u0026#8217;apparato degli uffici pubblici, con affidamento di oneri e adempimenti da svolgere nell\u0026#8217;interesse prevalente dell\u0026#8217;amministrazione. Questo rapporto collaborativo si inquadra in una metodologia di riorganizzazione dell\u0026#8217;attivit\u0026#224; amministrativa rivolta principalmente alla verifica e al riscontro di dati ed elementi raccolti e basati su dichiarazioni e asseverazioni, con assunzione di responsabilit\u0026#224; da parte del soggetto dichiarante.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eIn questa sede rilevano il visto di conformit\u0026#224; di cui al comma 2, lettera \u003cem\u003ea\u003c/em\u003e), dell\u0026#8217;art. 35 del d.lgs. n. 241 del 1997 (comunemente detto \u0026#8220;leggero\u0026#8221;) e quello di cui al comma 1, lettera \u003cem\u003ea\u003c/em\u003e), della stessa disposizione (comunemente detto \u0026#8220;pesante\u0026#8221;).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eIl primo ha per oggetto la \u0026#171;conformit\u0026#224; dei dati delle dichiarazioni unificate alla relativa documentazione\u0026#187;. Il regolamento di cui al d.m. 31 maggio 1999, n. 164, emanato ai sensi dell\u0026#8217;art. 40 del d.lgs. n. 241 del 1997, precisa che esso implica \u0026#171;il riscontro della corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle risultanze della relativa documentazione e alle disposizioni che disciplinano gli oneri deducibili e detraibili, le detrazioni e i crediti d\u0026#8217;imposta, lo scomputo delle ritenute d\u0026#8217;acconto\u0026#187; (art. 2, comma 1). Ne consegue che l\u0026#8217;apposizione del visto attesta la corretta determinazione anche degli imponibili e dei relativi importi dovuti a titolo di saldo o di acconto ovvero dei rimborsi spettanti al contribuente assistito.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eIl secondo visto ha per oggetto la \u0026#171;conformit\u0026#224; dei dati delle dichiarazioni predisposte [\u0026#8230;] alla relativa documentazione e alle risultanze delle scritture contabili, nonch\u0026#233; di queste ultime alla relativa documentazione contabile\u0026#187;. Lo stesso regolamento precisa (all\u0026#8217;art. 2, comma 2) che esso implica, inoltre: \u0026#171;\u003cem\u003ea\u003c/em\u003e) la verifica della regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili obbligatorie ai fini delle imposte sui redditi e delle imposte sul valore aggiunto; \u003cem\u003eb\u003c/em\u003e) la verifica della corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle risultanze delle scritture contabili e di queste ultime alla relativa documentazione\u0026#187;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e4.1.\u0026#8211; Ci\u0026#242; premesso, la questione sollevata in riferimento all\u0026#8217;art. 3 Cost. non \u0026#232; fondata.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eLa censura di irragionevole disparit\u0026#224; di trattamento, con effetti discriminatori, si impernia sull\u0026#8217;equiparabilit\u0026#224; dei professionisti appartenenti al sistema ordinistico ai professionisti che, pur non essendo organizzati in ordini o collegi, possono operare come consulenti fiscali, predisporre e trasmettere le dichiarazioni fiscali, nonch\u0026#233; trattare e conservare i dati contabili, ma non sono abilitati al rilascio del visto di conformit\u0026#224;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eL\u0026#8217;equiparabilit\u0026#224; \u0026#8211; e quindi l\u0026#8217;omogeneit\u0026#224; tra le situazioni poste a confronto \u0026#8211; deriverebbe dall\u0026#8217;assoggettamento di entrambe le categorie professionali ad adeguate funzioni di controllo, anche sul piano deontologico, circa l\u0026#8217;esistenza dei requisiti di capacita\u0026#768; e correttezza professionale, funzioni che si distinguerebbero ormai solo per la natura (pubblicistica nell\u0026#8217;un caso, privatistica nell\u0026#8217;altro) del mezzo utilizzato per raggiungere lo scopo.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eArtefice di tale risultato sarebbe stata la legge n. 4 del 2013, che ha promosso la costituzione di organizzazioni privatistiche a base associativa finalizzate a garantire che l\u0026#8217;attivita\u0026#768; professionale prestata dai propri aderenti sia svolta secondo adeguati criteri di capacita\u0026#768; e competenza professionale e nel rispetto delle relative norme deontologiche.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eAl riguardo, si osserva in primo luogo che la stessa legge n. 4 del 2013 prevede, al comma 6 dell\u0026#8217;art. 2, che \u0026#171;[a]i professionisti di cui all\u0026#8217;art. 1, comma 2, anche se iscritti alle associazioni di cui al presente articolo, non e\u0026#768; consentito l\u0026#8217;esercizio delle attivita\u0026#768; professionali riservate dalla legge a specifiche categorie di soggetti, salvo il caso in cui dimostrino il possesso dei requisiti previsti dalla legge e l\u0026#8217;iscrizione al relativo albo professionale\u0026#187;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eIl legislatore del 2013 distingue, quindi, le due categorie sotto lo specifico profilo delle attivit\u0026#224; che la legge pu\u0026#242; riservare ai professionisti organizzati in ordini o collegi.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eNessuna equiparazione \u0026#232; dunque predicabile, ai fini che qui interessano, avendo proprio la legge n. 4 del 2013 ribadito il divieto per i professionisti non organizzati, anche se iscritti alle associazioni, di svolgere un\u0026#8217;attivit\u0026#224; riservata dalla legge a specifiche categorie di soggetti.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eIn secondo luogo, non rileva che le associazioni professionali di cui all\u0026#8217;art. 2 della legge n. 4 del 2013 siano \u0026#171;inquadrat[e] in un sistema pubblicistico di vigilanza ministeriale\u0026#187;, come afferma il giudice \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e, attesa la possibilit\u0026#224; che esse si iscrivano volontariamente nel menzionato elenco pubblicato nel sito internet del Ministero (ora) delle imprese e del \u003cem\u003emade in \u003c/em\u003e\u003cem\u003eItaly\u003c/em\u003e.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eTale iscrizione comporta esclusivamente, ai sensi dell\u0026#8217;art. 10 della legge n. 4 del 2013, un\u0026#8217;attivit\u0026#224; ministeriale di vigilanza sulla corretta attuazione delle disposizioni della legge da parte delle associazioni, senza poteri di cancellazione dall\u0026#8217;elenco e di vigilanza sui professionisti.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e\u0026#200; vero che le associazioni, comprese o non comprese nell\u0026#8217;elenco, promuovono la formazione permanente dei propri iscritti, adottano un codice di condotta ai sensi dell\u0026#8217;art. 27-\u003cem\u003ebis\u003c/em\u003e cod. consumo, vigilano sulla condotta professionale degli associati e stabiliscono le sanzioni disciplinari da irrogare agli associati per le violazioni del medesimo codice (art. 2, comma 3, della legge n. 4 del 2013), ma l\u0026#8217;esercizio di tali funzioni, in violazione delle regole di condotta, potrebbe comportare al massimo, sul piano deontologico e disciplinare, l\u0026#8217;esclusione dell\u0026#8217;associato dall\u0026#8217;associazione, in base alle regole statutarie e civilistiche, senza incidere direttamente sulla continuit\u0026#224; dell\u0026#8217;esercizio della professione. Il professionista rimane esposto solo alla responsabilit\u0026#224; per le pratiche commerciali scorrette, prevista dall\u0026#8217;art. 27 cod. consumo.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eQuanto agli ordini professionali (come quelli a cui appartengono i professionisti abilitati al rilascio del visto di conformit\u0026#224;), la costante giurisprudenza di questa Corte, \u0026#171;peraltro in armonia con la giurisprudenza di legittimit\u0026#224; (fra le altre, Cassazione civile, sezione prima, sentenza 14 ottobre 2011, n. 21226) e con la giurisprudenza amministrativa (fra le tante, Consiglio di Stato, sezione quarta, decisione 16 marzo 2004, n. 1344), li ha configurati come \u0026#8220;enti pubblici ad appartenenza necessaria\u0026#8221; (sentenza n. 405 del 2005)\u0026#187; (sentenza n. 259 del 2019). Questa Corte ha, inoltre, riconosciuto che la loro istituzione e disciplina \u0026#171;\u0026#8220;risponde all\u0026#8217;esigenza di tutelare un rilevante interesse pubblico la cui unitaria salvaguardia richiede che sia lo Stato a prevedere specifici requisiti di accesso\u0026#8221;, affidando loro \u0026#8220;il compito di curare la tenuta degli albi nonch\u0026#233; di controllare il possesso e la permanenza dei requisiti in capo a coloro che sono gi\u0026#224; iscritti o che aspirino ad iscriversi\u0026#8221;, in vista dell\u0026#8217;obiettivo di \u0026#8220;garantire il corretto esercizio della professione a tutela dell\u0026#8217;affidamento della collettivit\u0026#224;\u0026#8221; (sentenza n. 405 del 2005). Si tratta, in altri termini, di organismi associativi a partecipazione obbligatoria cui il legislatore statale ha affidato poteri, funzioni e prerogative, sottoposti a vigilanza da parte di organi dello Stato-apparato, tutti preordinati \u0026#8220;alla tutela di pregnanti interessi di rilievo costituzionale\u0026#8221; (sentenza n. 173 del 2019, inerente all\u0026#8217;Ordine forense), connessi all\u0026#8217;esercizio di attivit\u0026#224; professionali\u0026#187; (ancora, sentenza n. 259 del 2019).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eTali poteri, funzioni e prerogative sono dunque pi\u0026#249; estesi ed effettivi di quelli esercitati dalle associazioni previste dalla legge n. 4 del 2013, in quanto sottoposti a diretta vigilanza da parte di organi statali e corredati da incisive potest\u0026#224; disciplinari nei confronti degli iscritti, che possono determinare, tra l\u0026#8217;altro, la sospensione o la radiazione, con conseguente impossibilit\u0026#224; (temporanea o definitiva) di esercitare legittimamente la professione, e quindi tutte le attivit\u0026#224; per cui \u0026#232; richiesta l\u0026#8217;iscrizione all\u0026#8217;albo.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eA ci\u0026#242; va aggiunto che il legittimo accesso agli albi presuppone il superamento di un apposito esame di Stato diretto alla verifica dei requisiti necessari per l\u0026#8217;esercizio della professione, non previsto per l\u0026#8217;iscrizione alle citate associazioni.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e4.1.1.\u0026#8211; Accertato che permane una diversit\u0026#224; sostanziale tra le due categorie di professionisti, resta da verificare la ragionevolezza della scelta operata dal legislatore, in quanto di fronte a norme che differenziano alcuni soggetti dagli altri \u0026#171;gli argomenti relativi all\u0026#8217;eguaglianza e quelli relativi alla ragionevolezza si sovrappongono e si intrecciano, costituendo la ragionevolezza, oltre che canone autonomo di legittimit\u0026#224; della legge, anche \u0026#8211; e prima ancora \u0026#8211; criterio applicativo del principio di eguaglianza (sentenza n. 148 del 2017 e ordinanza n. 184 del 2018)\u0026#187; (sentenza n. 77 del 2023).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eLa verifica conduce a un esito positivo.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e\u0026#200; da considerare il rilevante interesse pubblico correlato al rilascio del visto di conformit\u0026#224;, che non si risolve nella mera predisposizione e trasmissione delle dichiarazioni o nella tenuta delle scritture e dei dati contabili, ma \u0026#232; diretto ad agevolare e rendere pi\u0026#249; efficiente l\u0026#8217;esercizio dei poteri di controllo e di accertamento dell\u0026#8217;amministrazione finanziaria, con assunzione della relativa responsabilit\u0026#224; (si pensi, ad esempio, alla corretta determinazione degli oneri detraibili collegati al cosiddetto \u0026#8220;superbonus edilizio\u0026#8221;). Non \u0026#232; dunque irragionevole abilitare al rilascio del visto i professionisti iscritti a ordini, che, avendo superato un esame di Stato per accedere agli albi ed essendo soggetti alla penetrante vigilanza degli ordini anche sul piano deontologico, sono muniti di particolari requisiti attitudinali e di affidabilit\u0026#224;, a garanzia degli interessi dell\u0026#8217;amministrazione alla corretta esecuzione dell\u0026#8217;adempimento.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e\u0026#200; evidente, sotto questo profilo, non gi\u0026#224; la conformit\u0026#224; della disposizione censurata a un generale principio di preferenza dell\u0026#8217;ordinamento per le professioni ordinistiche, ipotizzato dal rimettente, bens\u0026#236; il rapporto tra le scelte operate dal legislatore e \u0026#171;le esigenze di buon andamento ed imparzialit\u0026#224; dell\u0026#8217;amministrazione\u0026#187; (sentenza n. 307 del 2002).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e4.1.2.\u0026#8211; In definitiva, sono da escludere sia la discriminazione che l\u0026#8217;irragionevolezza prospettate dal rimettente, in riferimento all\u0026#8217;art. 3 Cost.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e4.2.\u0026#8211; La violazione dell\u0026#8217;art. 41 Cost. deriverebbe dall\u0026#8217;incidenza negativa della disposizione censurata sulla liberta\u0026#768; di iniziativa economica dei tributaristi non iscritti agli ordini, i quali subirebbero uno sviamento di clientela verso i professionisti iscritti anche per attivita\u0026#768; non riservate a questi ultimi, in contrasto con il principio di concorrenza.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eIl giudice \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e osserva che i contribuenti sarebbero indotti a rivolgersi con preferenza ai professionisti che possono rilasciare il visto di conformit\u0026#224; anche per la predisposizione e la trasmissione delle dichiarazioni fiscali, poich\u0026#233; in tal modo potrebbero giovarsi dei vantaggi connessi all\u0026#8217;apposizione del visto. Ci\u0026#242; estenderebbe la riserva, di fatto, anche ad attivita\u0026#768; liberalizzate, in contrasto con il carattere tassativo ed eccezionale delle attivita\u0026#768; riservate agli iscritti all\u0026#8217;ordine.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e4.2.1.\u0026#8211; La questione non \u0026#232; fondata.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eSecondo il costante orientamento di questa Corte (tra le molte, sentenze n. 150 del 2022, n. 151 e n. 47 del 2018, n. 16 del 2017 e n. 56 del 2015), non \u0026#232; configurabile una lesione della libert\u0026#224; d\u0026#8217;iniziativa economica privata allorch\u0026#233;, come sancito dall\u0026#8217;art. 41, secondo comma, Cost., l\u0026#8217;apposizione di limiti di ordine generale al suo esercizio corrisponda, oltre che alla protezione di valori primari attinenti alla persona umana, all\u0026#8217;utilit\u0026#224; sociale, purch\u0026#233; l\u0026#8217;individuazione di quest\u0026#8217;ultima, che spetta al legislatore, non appaia arbitraria e non venga perseguita mediante misure palesemente incongrue.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eIn altri termini, in forza dell\u0026#8217;art. 41 Cost., \u0026#171;sono ammissibili limiti della libert\u0026#224; d\u0026#8217;iniziativa economica privata, purch\u0026#233; giustificati dall\u0026#8217;esigenza di tutelare interessi di rango costituzionale\u0026#187;, ferma la necessaria \u0026#171;congruit\u0026#224; e proporzionalit\u0026#224; delle relative misure, risultando in tal modo chiara la correlazione esistente tra tale parametro e l\u0026#8217;art. 3 Cost.\u0026#187; (sentenza n. 94 del 2013).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eQuesti principi valgono anche per la tutela della libert\u0026#224; di concorrenza, che pure trova fondamento nell\u0026#8217;art. 41 Cost. Libert\u0026#224; di rilievo essenziale nell\u0026#8217;ordinamento giuridico, che pu\u0026#242; tuttavia incontrare limiti, purch\u0026#233; ragionevoli e proporzionati, quando entri in gioco lo svolgimento di funzioni di tipo pubblicistico, come certamente \u0026#232; quella del rilascio del visto di conformit\u0026#224; qui in esame.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eEbbene, richiamate le precedenti considerazioni sullo scopo perseguito dal legislatore (punti 4 e 4.1.1. del \u003cem\u003eConsiderato in diritto\u003c/em\u003e), i limiti all\u0026#8217;esercizio della libert\u0026#224; di iniziativa economica censurati dal rimettente sono giustificati dall\u0026#8217;utilit\u0026#224; sociale non arbitrariamente individuata nelle gi\u0026#224; indicate esigenze, corrispondenti a interessi di rango costituzionale, di buon andamento ed imparzialit\u0026#224; dell\u0026#8217;amministrazione finanziaria, \u003cem\u003eex\u003c/em\u003e art. 97 Cost.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eN\u0026#233; la misura disposta dal legislatore risulta palesemente incongrua rispetto a tale finalit\u0026#224;, per le ragioni gi\u0026#224; individuate nello scrutinio di ragionevolezza.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eProfili di arbitrariet\u0026#224; o di palese incongruit\u0026#224; non derivano nemmeno dagli asseriti effetti di sviamento della clientela a favore dei professionisti iscritti agli albi, prospettati dal giudice \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eA tal proposito, va precisato che si tratta di conseguenze ipotetiche ed eventuali, in quanto la scelta del professionista cui affidare la predisposizione e la trasmissione delle dichiarazioni, nonch\u0026#233; la tenuta della contabilit\u0026#224;, non \u0026#232; necessariamente condizionata dall\u0026#8217;interesse del cliente ad ottenere il visto di conformit\u0026#224;, potendo entrare in gioco fattori diversi (non da ultimo, il corrispettivo della prestazione).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eD\u0026#8217;altra parte, non si pu\u0026#242; ritenere che la disposizione censurata consenta un\u0026#8217;estensione della riserva anche ad attivit\u0026#224; liberalizzate, poich\u0026#233; essa ragionevolmente integra e rafforza le garanzie di corretta esecuzione dell\u0026#8217;adempimento, assicurando che il visto sia rilasciato da un qualificato professionista che abbia direttamente elaborato e riscontrato i dati utilizzati per le dichiarazioni, nell\u0026#8217;ambito di una prestazione che il legislatore considera inscindibile.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eAnche da questo angolo visuale, dunque, la scelta dei professionisti abilitati operata dal legislatore \u0026#232; congrua rispetto al perseguimento dell\u0026#8217;utilit\u0026#224; sociale sopra indicata. Finalit\u0026#224;, quest\u0026#8217;ultima, che vale di per s\u0026#233; ad escludere che l\u0026#8217;art. 35, comma 3, del d.lgs. n. 241 del 1997 abbia perseguito il diverso scopo, censurato dal rimettente, di \u0026#171;tutelare [...] l\u0026#8217;interesse corporativo di una categoria professionale a mantenere sfere di competenza professionale in chiave di generale esclusivit\u0026#224; monopolistica\u0026#187;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e4.3.\u0026#8211; Infine, la disposizione censurata violerebbe l\u0026#8217;art. 117, primo comma, Cost., per lesione del diritto dei professionisti non costituiti in ordini o collegi alla libera prestazione dei servizi all\u0026#8217;interno dell\u0026#8217;Unione europea. In particolare, la discriminazione di tale categoria di professionisti non sarebbe necessaria, mancando un sottostante motivo imperativo di interesse generale, n\u0026#233; sarebbe proporzionata, eccedendo rispetto agli obiettivi di tutela dell\u0026#8217;interesse fiscale dello Stato.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e4.3.1.\u0026#8211; Anche tale questione non \u0026#232; fondata.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eIl rimettente indica quali parametri interposti gli artt. 56 TFUE e 16 della direttiva 2006/123/CE.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eL\u0026#8217;art. 56 TFUE prevede che \u0026#171;[...] le restrizioni alla libera prestazione dei servizi all\u0026#8217;interno dell\u0026#8217;Unione sono vietate nei confronti dei cittadini degli Stati membri stabiliti in uno Stato membro che non sia quello del destinatario della prestazione\u0026#187; (paragrafo 1).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eLa libert\u0026#224; di prestazione dei servizi trova dunque applicazione in presenza di un elemento transfrontaliero e non invece in situazioni puramente interne, come quella in esame.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eLa medesima conclusione vale anche per l\u0026#8217;art. 16 della direttiva 2006/123/CE.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eQuesta disposizione, contenuta nel Capo IV della direttiva, relativo alla libera circolazione dei servizi, prevede che \u0026#171;[g]li Stati membri rispettano il diritto dei prestatori di fornire un servizio in uno Stato membro diverso da quello in cui sono stabiliti\u0026#187; (paragrafo 1).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e\u0026#200; vero che, secondo la costante giurisprudenza della Corte di giustizia dell\u0026#8217;Unione europea, la direttiva 2006/123/CE si applica non solo al prestatore che intende stabilirsi in un altro Stato membro, ma anche a quello che intende stabilirsi nel proprio Stato, e dunque anche in situazioni puramente interne, ma tale principio, invocato dal rimettente, \u0026#232; stato affermato dalla giurisprudenza europea con riguardo alle disposizioni relative alla libert\u0026#224; di stabilimento di cui al Capo III della medesima direttiva (X e Visser, punti 103, 105, 108 e 110; nello stesso senso, sentenze 21 dicembre 2023, in causa C-278/22, Autotechnica Fleet Services, punto 31; 13 gennaio 2022, in causa C-55/20, Minister Sprawiedliwo\u0026#347;ci, punto 89; 4 luglio 2019, in causa C-393/17, Kirschstein, punto 2: tutte relative a disposizioni del Capo III).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eInvece, \u0026#171;per quanto concerne le disposizioni del capo IV della direttiva 2006/123, relativo alla libera circolazione dei servizi\u0026#187;, la Corte di giustizia ha osservato che \u0026#171;il legislatore dell\u0026#8217;Unione si \u0026#232; dato cura di precisare pi\u0026#249; volte, in particolare all\u0026#8217;articolo 16, paragrafo 1, e all\u0026#8217;articolo 18, paragrafo 1, di tale direttiva, che dette disposizioni riguardano il diritto dei prestatori \u0026#8220;di fornire un servizio in uno Stato membro diverso da quello in cui sono stabiliti\u0026#8221; e sono relative al caso \u0026#8220;di un prestatore stabilito in un altro Stato membro\u0026#8221;\u0026#187; (sentenza X e Visser, punto 102).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e4.3.2.\u0026#8211; Anche qualora si volesse sostenere che si tratti di una situazione transfrontaliera, la questione non sarebbe fondata.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eSotto questo profilo, occorrerebbe verificare se l\u0026#8217;applicazione della disposizione censurata a soggetti stabiliti in altri Stati membri sia compatibile con la libera prestazione dei servizi.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eSecondo la costante giurisprudenza della Corte di giustizia, una restrizione alla libera prestazione dei servizi \u0026#232; comunque giustificata a condizione che essa persegua un obiettivo di interesse generale (ossia risponda a motivi imperativi di interesse pubblico), sia idonea a garantire la realizzazione dello stesso e non ecceda quanto necessario per raggiungerlo (tra le molte, sentenza 17 dicembre 2015, in causa C-342/14, X-Steuerberatungsgesellschaft, punto 52; sentenza 17 ottobre 2002, in causa C-79/01, Payroll, punto 28).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eLa disposizione censurata rispetta queste condizioni.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eI motivi imperativi di interesse pubblico che ne giustificano l\u0026#8217;adozione sono individuabili nell\u0026#8217;interesse generale \u0026#171;collegato alla tutela dei destinatari dei servizi [...] nei confronti del danno che essi potrebbero subire a causa di servizi prestati da soggetti che non abbiano le necessarie qualifiche professionali o morali\u0026#187; (Corte di giustizia dell\u0026#8217;Unione europea, sentenza 30 marzo 2006, in causa C-451/03, Servizi ausiliari dottori commercialisti, punto 38), nella \u0026#171;prevenzione dell\u0026#8217;evasione fiscale\u0026#187; (sentenza X-Steuerberatungsgesellschaft, punto 53) e nella \u0026#171;efficacia dei controlli fiscali\u0026#187; (Corte di giustizia dell\u0026#8217;Unione europea, sentenza 11 dicembre 2014, in causa C-678/11, Commissione europea, punto 45).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eL\u0026#8217;idoneit\u0026#224; a realizzare i predetti obiettivi deriva dagli stessi elementi che rendono la disposizione censurata non irragionevole (punto 4.1.1. del \u003cem\u003eConsiderato in diritto\u003c/em\u003e).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eInfine, la scelta operata dal legislatore non \u0026#232; sproporzionata, in quanto una disciplina meno restrittiva, che consentisse il rilascio del visto di conformit\u0026#224; a chiunque presti liberamente consulenza fiscale, non offrirebbe le medesime garanzie di attitudine, di affidabilit\u0026#224; e di sottoposizione dei professionisti a controlli stringenti, che possono condurre alla sospensione o alla cessazione della loro attivit\u0026#224;.\r\n\u003c/P\u003e","diritto_testo_tc":"","motivazioni":"\u003cP class\u003d\"MOA1\"\u003eper questi motivi\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOA2\"\u003eLA CORTE COSTITUZIONALE\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOT\"\u003e\u003cem\u003edichiara\u003c/em\u003e non fondate le questioni di legittimit\u0026#224; costituzionale dell\u0026#8217;art. 35, comma 3, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241 (Norme di semplificazione degli adempimenti dei contribuenti in sede di dichiarazione dei redditi e dell\u0026#8217;imposta sul valore aggiunto, nonch\u0026#233; di modernizzazione del sistema di gestione delle dichiarazioni), sollevate, in riferimento agli artt. 3, 41 e 117, primo comma, della Costituzione, quest\u0026#8217;ultimo in relazione agli artt. 56 del Trattato sul funzionamento dell\u0026#8217;Unione europea e 16 della direttiva 2006/123/CE del Parlamento europeo e del Consiglio del 12 dicembre 2006, relativa ai servizi nel mercato interno, dal Consiglio di Stato, sezione settima, con l\u0026#8217;ordinanza indicata in epigrafe.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOT\"\u003eCos\u0026#236; deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale, Palazzo della Consulta, il 19 giugno 2024.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOFTO\"\u003eF.to:\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOFTO\"\u003eAugusto Antonio BARBERA, Presidente\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOFTO\"\u003eMarco D\u0027ALBERTI, Redattore\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOFTO\"\u003eRoberto MILANA, Direttore della Cancelleria\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOFTO\"\u003eDepositata in Cancelleria il 23 luglio 2024\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOFTO\"\u003eIl Direttore della Cancelleria\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOFTO\"\u003eF.to: Roberto MILANA\r\n\u003c/P\u003e\u003cP class\u003d\"MOA1\"\u003eAllegato:\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOA1\"\u003eOrdinanza letta all\u0027udienza del 5 giugno 2024\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOA2\"\u003eORDINANZA\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOT\"\u003e\u003cem\u003eVisti\u003c/em\u003e gli atti relativi al giudizio di legittimit\u0026#224; costituzionale dell\u0027art. 35, comma 3, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241 (Norme di semplificazione degli adempimenti dei contribuenti in sede di dichiarazione dei redditi e dell\u0027imposta sul valore aggiunto, nonch\u0026#233; di modernizzazione del sistema di gestione delle dichiarazioni), promosso dal Consiglio di Stato, sezione settima, con ordinanza del 31 gennaio 2024 (reg. ord. n. 23 del 2024) e pubblicata nella \u003cem\u003eGazzetta Ufficiale\u003c/em\u003e della Repubblica n. 10, prima serie speciale, dell\u0027anno 2024.\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOT\"\u003e\u003cem\u003eRilevato\u003c/em\u003e che nel giudizio \u0026#232; intervenuto, con atto depositato il 26 marzo 2024, il Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili;\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOT\"\u003eche l\u0027interveniente afferma di essere titolare di un interesse qualificato, inerente in modo diretto e immediato al rapporto dedotto nel giudizio \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e, in quanto esso, ai sensi dell\u0027art. 29 del decreto legislativo 28 giugno 2005, n. 139 (Costituzione dell\u0027Ordine dei dottori commercialisti e degli esperti contabili, a norma dell\u0027articolo 2 della legge 24 febbraio 2005, n. 34), rappresenta istituzionalmente gli iscritti all\u0027albo dei dottori commercialisti e degli esperti contabili, ai quali la disposizione censurata riserva, insieme a professionisti iscritti in altri albi o ruoli, il rilascio del visto di conformit\u0026#224; delle dichiarazioni fiscali, ed \u0026#232; dotato di prerogative (in materia disciplinare, di formazione professionale continua e obbligatoria nonch\u0026#233; di iscrizione e cancellazione dall\u0027albo) direttamente incise dall\u0027accoglimento della questione, venendo equiparate, per quanto riguarda l\u0027attribuzione di affidabilit\u0026#224; e di competenza ai propri iscritti, alle prerogative di un\u0027associazione privata ad adesione volontaria, quale \u0026#232; l\u0027Associazione nazionale tributaristi LAPET, parte del giudizio \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e;\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOT\"\u003eche la legittimazione all\u0027intervento deriverebbe, inoltre, dall\u0027essere il Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili un controinteressato pretermesso nel giudizio \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e, il cui diritto di difesa, gi\u0026#224; leso da tale pretermissione, sarebbe definitivamente annullato ove fosse negata la possibilit\u0026#224; di intervenire nel presente giudizio.\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOT\"\u003e\u003cem\u003eConsiderato \u003c/em\u003eche l\u0027interveniente non \u0026#232; parte del giudizio \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e, n\u0026#233; tale posizione discende dalla sua asserita qualit\u0026#224; di controinteressato pretermesso nel medesimo giudizio;\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOT\"\u003eche ogni relativa questione, infatti, \u0026#232; di pertinenza del Giudice a quo;\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOT\"\u003eche, ai sensi dell\u0027art. 4, comma 3, delle Norme integrative per i giudizi davanti alla Corte costituzionale, nei giudizi in via incidentale \u0026#171;[p]ossono intervenire i titolari di un interesse qualificato, inerente in modo diretto e immediato al rapporto dedotto in giudizio\u0026#187;;\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOT\"\u003eche tale disposizione ha recepito la costante giurisprudenza di questa Corte, secondo cui la partecipazione al giudizio incidentale di legittimit\u0026#224; costituzionale \u0026#232; circoscritta, di norma, alle parti del giudizio \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e, oltre che al Presidente del Consiglio dei ministri e, nel caso di legge regionale, al Presidente della Giunta regionale (artt. 3 e 4, commi 1 e 2, delle Norme integrative), essendo possibile derogare a ci\u0026#242;, senza venire in contrasto con il carattere incidentale del giudizio, soltanto a favore di terzi che siano titolari di un interesse qualificato, immediatamente inerente al rapporto sostanziale dedotto nel giudizio \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e (tra le molte, ordinanze n. 225 del 2021, n. 271 e n. 37 del 2020) e non semplicemente regolato, al pari di ogni altro, dalla norma oggetto di censura (tra le molte, sentenze n. 108 del 2023, con allegata ordinanza letta all\u0027udienza del 4 aprile 2023, n. 46 del 2021, n. 206, con allegata ordinanza letta all\u0027udienza del 4 giugno 2019, n. 159, n. 106, n. 98 e n. 13 del 2019, con allegata ordinanza letta all\u0027udienza del 4 dicembre 2018; ordinanze n. 225, n. 191 e n. 24 del 2021, n. 202 del 2020 e n. 204 del 2019);\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOT\"\u003eche tale interesse sussiste allorch\u0026#233; si configuri una \u0026#171;posizione giuridica suscettibile di essere pregiudicata immediatamente e irrimediabilmente dall\u0027esito del giudizio incidentale\u0026#187; (sentenza n. 159 del 2019; ordinanze n. 271 e n. 111 del 2020);\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOT\"\u003eche non \u0026#232; dunque sufficiente che l\u0027interesse del terzo possa essere toccato dagli effetti della sentenza di accoglimento, ma deve sussistere un nesso diretto tra la sua posizione soggettiva e l\u0027oggetto del giudizio \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e, poich\u0026#233; l\u0027incidenza su tale posizione deve derivare non gi\u0026#224;, come per tutte le altre situazioni sostanziali disciplinate dalla disposizione denunciata, dalla pronuncia di questa Corte sulla legittimit\u0026#224; costituzionale della disposizione stessa, ma dall\u0027immediato effetto che tale pronuncia produce sul rapporto sostanziale oggetto del giudizio \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e (tra le molte, sentenze n. 77 del 2023, n. 218 del 2021, con allegata ordinanza letta all\u0027udienza del 5 ottobre 2021, e n. 253 del 2019, con allegata ordinanza letta all\u0027udienza del 22 ottobre 2019; ordinanza n. 37 del 2020);\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOT\"\u003eche, alla luce di questi principi, non vale a legittimare l\u0027intervento la funzione di rappresentanza istituzionale degli iscritti all\u0027albo svolta dal Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili, \u0026#171;tanto pi\u0026#249; a fronte della [...] introduzione dell\u0027art. 4-\u003cem\u003eter\u003c/em\u003e [attuale art. 6] delle Norme integrative, che consente alle formazioni sociali senza scopo di lucro e ai soggetti istituzionali \"portatori di interessi collettivi o diffusi attinenti alla questione di costituzionalit\u0026#224;\" di presentare alla Corte un\u0027opinione scritta in qualit\u0026#224; di \u003cem\u003eamici \u003c/em\u003e\u003cem\u003ecuriae\u003c/em\u003e\u0026#187; (ordinanza n. 37 del 2020);\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOT\"\u003eche neppure valgono a legittimare l\u0027intervento le ulteriori funzioni svolte dal medesimo Consiglio nazionale in materia disciplinare, nonch\u0026#233; in materia di vigilanza sulla formazione professionale degli iscritti all\u0027albo, poich\u0026#233; manca un nesso qualificato e diretto fra le prerogative collegate a tali funzioni e lo specifico rapporto sostanziale oggetto del giudizio \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e;\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOT\"\u003eche quest\u0027ultimo, infatti, pur potendo riguardare interessi professionali degli iscritti, concerne profili non idonei a compromettere immediatamente e irrimediabilmente le suddette prerogative, che non sarebbero menomate o comunque messe in gioco in via diretta dall\u0027esito del presente giudizio;\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOT\"\u003eche l\u0027intervento va pertanto dichiarato inammissibile.\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOA1\"\u003eper questi motivi\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOA2\"\u003eLA CORTE COSTITUZIONALE\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOT\"\u003e\u003cem\u003edichiara\u003c/em\u003e inammissibile l\u0027intervento in giudizio del Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili.\r\n\u003c/p\u003e\u003cP class\u003d\"MOFTO\"\u003eF.to: Augusto Antonio Barbera, Presidente\r\n\u003c/p\u003e","motivazioni_tc":"","cem_anno":"","cem_numero":"","cem_rigetto":"","oggetto":"Tributi - Accertamento delle imposte sui redditi - Soggetti abilitati alla trasmissione della dichiarazione dei redditi in via telematica - Previsione che, tra costoro, individua i soggetti abilitati al rilascio del visto di conformit\u0026#224; nell\u0026#8217;elenco di professionisti contenuto nelle sole lett. a) e b) del c. 3 dell\u0026#8217;art. 3 del d.P.R. n. 322 del 1998 e non anche negli altri soggetti indicati dallo stesso c. 3 e, in particolare, in quelli di cui alla lett. e), ossia gli altri incaricati individuati con decreto del Ministro dell\u0027economia e delle finanze - Denunciata disciplina che esclude i tributaristi, senza una plausibile giustificazione, dal novero dei professionisti abilitati al visto di conformit\u0026#224; - Previsione che, non consentendo a una categoria di professionisti il rilascio del visto, crea una ingiustificata disparit\u0026#224; di trattamento rispetto agli altri professionisti iscritti all\u0026#8217;ordine - Disposizione che, imponendo una limitazione dei soggetti abilitati al rilascio del medesimo visto, finisce per incidere negativamente sulla libert\u0026#224; di iniziativa economica dei professionisti non iscritti agli ordini professionali, che subiscono uno sviamento della clientela verso coloro che sono iscritti - Discriminazione in danno della categoria di professionisti non costituiti in un ordine pregiudizievole per il loro diritto alla libera prestazione dei servizi all\u0026#8217;interno dell\u0026#8217;Unione - Misura non necessaria, poich\u0026#233; priva di un motivo di interesse generale, e sproporzionata, perch\u0026#233; eccedente gli obiettivi di tutela dell\u0026#8217;interesse fiscale dello Stato.","flag_anonimizzazione":"1","label_redattore":"Redattore","label_relatore":"Relatore","elencoMassime":[{"numero_massima":"46299","titoletto":"Professioni - Albi - Natura e disciplina degli ordini professionali. (Classif. 203007).","testo":"\u003cp class\u003d\"massima\"\u003eGli ordini professionali vanno configurati come enti pubblici ad appartenenza necessaria. La loro istituzione e disciplina risponde all’esigenza di tutelare un rilevante interesse pubblico la cui unitaria salvaguardia richiede che sia lo Stato – che li sottopone a vigilanza mediante propri apparati al fine della tutela di pregnanti interessi di rilievo costituzionale – a prevedere specifici requisiti di accesso, tra cui il superamento di un apposito esame di Stato, affidando loro il compito di curare la tenuta degli albi nonché di controllare il possesso e la permanenza dei requisiti in capo a coloro che sono già iscritti o che aspirino ad iscriversi, in vista dell’obiettivo di garantire il corretto esercizio della professione a tutela dell’affidamento della collettività. (\u003cem\u003ePrecedenti: S. 259/2019 - mass. 42880; S. 173/2019 - mass. 41178; S. 405/2005 - mass. 29924\u003c/em\u003e).\u003c/p\u003e","numero_massima_successivo":"46300","elencoAtti":[],"elencoRiferimenti":[],"elencoParametri":[],"elencoAltriParametri":[]},{"numero_massima":"46300","titoletto":"Ragionevolezza (principio di) - In genere - Canone autonomo di legittimità della legge - Espressione del principio di uguaglianza. (Classif. 209001).","testo":"\u003cp class\u003d\"massima\"\u003eDi fronte a norme che differenziano alcuni soggetti dagli altri, gli argomenti relativi all’eguaglianza e quelli relativi alla ragionevolezza si sovrappongono e si intrecciano, costituendo la ragionevolezza, oltre che canone autonomo di legittimità della legge, anche - e prima ancora - criterio applicativo del principio di eguaglianza. (\u003cem\u003ePrecedenti: S. 77/2023 - mass. 45454; S. 148/2017 - mass. 41098\u003c/em\u003e).\u003c/p\u003e","numero_massima_successivo":"46301","numero_massima_precedente":"46299","elencoAtti":[],"elencoRiferimenti":[],"elencoParametri":[],"elencoAltriParametri":[]},{"numero_massima":"46301","titoletto":"Iniziativa economica privata (libertà di) - In genere - Possibili limitazioni a favore della persona umana e dell\u0027utilità sociale - Necessità, comunque, che le limitazioni siano congrue e proporzionali a valori tutelati. (Classif. 136001).","testo":"\u003cp class\u003d\"ql-align-justify\"\u003eNon è configurabile una lesione della libertà d’iniziativa economica privata allorché, come sancito dall’art. 41, secondo comma, Cost., l’apposizione di limiti di ordine generale al suo esercizio corrisponda, oltre che alla protezione di valori primari attinenti alla persona umana, all’utilità sociale, purché l’individuazione di quest’ultima, che spetta al legislatore, non appaia arbitraria e non venga perseguita mediante misure palesemente incongrue. Pertanto sono ammissibili limiti della libertà d’iniziativa economica privata, purché giustificati dall’esigenza di tutelare interessi di rango costituzionale, ferma la necessaria congruità e proporzionalità delle relative misure, risultando in tal modo chiara la correlazione esistente tra tale parametro e l’art. 3 Cost. (\u003cem\u003ePrecedenti: S. 150/2022 - mass. 45005; S. 151/2018 - mass. 40000; S. 47/2018 - mass. 39973; S. 16/2017 - mass. 39249; S. 56/2015 - mass. 38312; S. 94/2013 - mass. 37078\u003c/em\u003e).\u003c/p\u003e","numero_massima_successivo":"46302","numero_massima_precedente":"46300","elencoAtti":[],"elencoRiferimenti":[],"elencoParametri":[{"denominazione_legge":"Costituzione","data_legge":"","numero":"","articolo":"41","specificazione_articolo":"","comma":"2","specificazione_comma":"","nesso":""}],"elencoAltriParametri":[]},{"numero_massima":"46302","titoletto":"Tributi - Accertamento delle imposte sui redditi - Soggetti abilitati alla trasmissione della dichiarazione dei redditi in via telematica - Iscritti negli albi dei dottori commercialisti, dei ragionieri e dei periti commerciali e dei consulenti del lavoro e iscritti nei ruoli di periti ed esperti tenuti dalle CCIAA per la sub-categoria tributi, in possesso di diploma di laurea in giurisprudenza o in economia e commercio o equipollenti o diploma di ragioneria - Estensione agli altri incaricati individuati con d.m., tra cui coloro che esercitano abitualmente l\u0027attività` di consulenza fiscale (nel caso di specie: tributaristi) - Omessa previsione - Denunciata irragionevolezza e disparità di trattamento, nonché violazione della libertà di iniziativa economica, anche in relazione ai vincoli derivanti dall\u0027ordinamento comunitario - Insussistenza - Non fondatezza delle questioni. (Classif. 255002).","testo":"\u003cp class\u003d\"massima\"\u003eSono dichiarate non fondate le questioni di legittimità costituzionale, sollevate dal Consiglio di Stato, sez. settima, in riferimento agli artt. 3, 41 e 117, primo comma, Cost., quest’ultimo in relazione agli artt. 56 TFUE e 16 della direttiva 2006/123/CE, dell’art. 35, comma 3, del d.lgs. n. 241 del 1997, censurato nella parte in cui individua, quali soggetti abilitati al rilascio del visto di conformità sulle dichiarazioni dei redditi e dell’IVA e alla loro trasmissione in via telematica, i professionisti iscritti negli albi dei dottori commercialisti, dei ragionieri e dei periti commerciali e dei consulenti del lavoro e i soggetti iscritti alla data del 30 settembre 1993 nei ruoli di periti ed esperti tenuti dalle CCIAA in possesso di diploma di laurea in giurisprudenza o in economia e commercio o equipollenti o diploma di ragioneria, con esclusione quindi dei consulenti fiscali. Il visto di conformità fa parte degli strumenti adottati dal legislatore per semplificare gli adempimenti e riorganizzare il lavoro degli uffici, allo scopo di garantire ai contribuenti assistiti un corretto adempimento di taluni obblighi tributari e di agevolare l’amministrazione finanziaria nella selezione delle posizioni da controllare e nell’esecuzione dei controlli di propria competenza. Queste finalità sono state perseguite mediante l’individuazione di “strutture intermedie” tra contribuente e amministrazione finanziaria, in linea con il principio di sussidiarietà orizzontale di cui all’art. 118, ultimo comma, Cost., con compiti di collaborazione a soggetti qualificati, estranei all’apparato degli uffici pubblici. In questa prospettiva, non è irragionevole la scelta del legislatore di non equiparare i professionisti appartenenti al sistema ordinistico – che, avendo superato un esame di Stato per accedere agli albi ed essendo soggetti alla penetrante vigilanza degli ordini anche sul piano deontologico, sono muniti di particolari requisiti attitudinali e di affidabilità – a quelli che, non essendo organizzati in ordini o collegi, operano come consulenti fiscali, ma non sono abilitati al rilascio del visto di conformità. Gli asseriti effetti di sviamento della clientela a favore dei professionisti iscritti agli albi, prospettati dal giudice \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e, sono conseguenze ipotetiche ed eventuali, in quanto la scelta del professionista cui affidare la predisposizione e la trasmissione delle dichiarazioni, nonché la tenuta della contabilità, non è necessariamente condizionata dall’interesse del cliente ad ottenere il visto di conformità, potendo entrare in gioco fattori diversi (non da ultimo, il corrispettivo della prestazione). Nemmeno sussiste la lesione del diritto dei professionisti non costituiti in ordini o collegi alla libera prestazione dei servizi all’interno dell’Unione europea, poiché la libertà di prestazione dei servizi trova applicazione in presenza di un elemento transfrontaliero e non invece in situazioni puramente interne, come quella in esame; ma anche qualora si volesse sostenere che si tratti di una situazione transfrontaliera, la restrizione è comunque giustificata perché, conformemente alla giurisprudenza europea, persegue un obiettivo di interesse generale, è idonea a garantire la realizzazione dello stesso e non eccede quanto necessario per raggiungerlo. (\u003cem\u003ePrecedente: S. 307/2002 - mass. 27138\u003c/em\u003e).\u003c/p\u003e","numero_massima_precedente":"46301","elencoAtti":[{"denominazione_legge":"decreto legislativo","data_legge":"09/07/1997","data_nir":"1997-07-09","numero":"241","articolo":"35","specificazione_articolo":"","comma":"3","specificazione_comma":"","nesso":"","link_norma_attiva":"http://www.normattiva.it/uri-res/N2Ls?urn:nir:stato:decreto.legislativo:1997-07-09;241~art35"}],"elencoRiferimenti":[],"elencoParametri":[{"denominazione_legge":"Costituzione","data_legge":"","numero":"","articolo":"3","specificazione_articolo":"","comma":"","specificazione_comma":"","nesso":""},{"denominazione_legge":"Costituzione","data_legge":"","numero":"","articolo":"41","specificazione_articolo":"","comma":"","specificazione_comma":"","nesso":""},{"denominazione_legge":"Costituzione","data_legge":"","numero":"","articolo":"117","specificazione_articolo":"","comma":"1","specificazione_comma":"","nesso":""}],"elencoAltriParametri":[{"denominazione_legge":"Trattato sul funzionamento dell\u0027Unione europea","data_legge":"","numero":"","articolo":"56","specificazione_articolo":"","comma":"","specificazione_comma":"","nesso":""},{"denominazione_legge":"direttiva CE","data_legge":"12/12/2006","numero":"123","articolo":"16","specificazione_articolo":"","comma":"","specificazione_comma":"","nesso":""}]}],"elencoNote":[],"pronunceCorrette":[]}}"
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