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Giudici : Francesco VIGAN\u0026#210;, Luca ANTONINI, Stefano PETITTI, Angelo BUSCEMA, Emanuela NAVARRETTA, Maria Rosaria SAN GIORGIO, Filippo PATRONI GRIFFI, Marco D\u0026#8217;ALBERTI, Giovanni PITRUZZELLA, Antonella SCIARRONE ALIBRANDI, Massimo LUCIANI, Maria Alessandra SANDULLI, Roberto Nicola CASSINELLI, Francesco Saverio MARINI,\u003c/P\u003e","membri_tc":"","inizio_testo":"\u003cP class\u003d\"IA1\"\u003eha pronunciato la seguente\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"IA2\"\u003eSENTENZA\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"IT\"\u003enei giudizi di legittimit\u0026#224; costituzionale dell\u0026#8217;art. 14, comma 1, del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23 (Disposizioni in materia di federalismo Fiscale Municipale), come sostituito dall\u0026#8217;art. 1, comma 715, della legge 27 dicembre 2013, n. 147, recante \u0026#171;Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (Legge di stabilit\u0026#224; 2014)\u0026#187;, promossi con ordinanze del 29 maggio 2024 dalla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Cagliari, sezione prima, e del 24 luglio 2024 dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, sezione dodicesima, rispettivamente iscritte ai numeri 166 e 173 del registro ordinanze 2024 e pubblicate nella \u003cem\u003eGazzetta Ufficiale\u003c/em\u003e della Repubblica, numeri 38 e 39, prima serie speciale, dell\u0026#8217;anno 2024.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"IT\"\u003e\u003cem\u003eVisti\u003c/em\u003e gli atti di costituzione di Saras spa, Sarlux srl, Sardeolica srl, Unilever Italy Holdings srl, Unilever Italia Manufacturing srl, Unilever Italia Mkt Operations srl, nonch\u0026#233; l\u0026#8217;atto di intervento del Presidente del Consiglio dei ministri;\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"IT\"\u003e\u003cem\u003eudito\u003c/em\u003e nell\u0026#8217;udienza pubblica del 9 aprile 2025 il Giudice relatore Angelo Buscema;\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"IT\"\u003e\u003cem\u003euditi\u003c/em\u003e gli avvocati Andrea Silvestri per Saras spa e per le altre parti costituite, Lorenzo Trinchera per Unilever Italy Holdings srl e per le altre parti costituite e l\u0026#8217;avvocato dello Stato Alessandro Maddalo per il Presidente del Consiglio dei ministri;\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"IT\"\u003e\u003cem\u003edeliberato\u003c/em\u003e nella camera di consiglio del 9 aprile 2025.\r\n\u003c/P\u003e","inizio_testo_tc":"","fatto_testo":"\u003cP class\u003d\"FR\"\u003e\u003cem\u003eRitenuto in fatto\u003c/em\u003e\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e1.\u0026#8211; La Corte di giustizia tributaria di primo grado di Cagliari, sezione prima, con ordinanza n. 166 del 23 luglio 2024 ha sollevato questioni di legittimit\u0026#224; costituzionale dell\u0026#8217;art. 14, comma 1, del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23 (Disposizioni in materia di federalismo Fiscale Municipale), come sostituito dall\u0026#8217;art. 1, comma 715, con gli effetti stabiliti dal successivo comma 716, della legge 27 dicembre 2013, n. 147, recante \u0026#171;Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (Legge di stabilit\u0026#224; 2014)\u0026#187;, in riferimento agli artt. 3, 23, 41 e 53 della Costituzione, nella parte in cui prevede, per l\u0026#8217;anno di imposta 2018, che la percentuale di imposta municipale unica (IMU), deducibile ai fini dell\u0026#8217;imposta sui redditi delle societ\u0026#224; (IRES) \u0026#232; pari al 20 per cento.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003ePrecisa la Corte rimettente di essere stata adita nel giudizio \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e dalle societ\u0026#224; Saras spa, Sardeolica srl e Sarlux srl (queste ultime, consolidate in Saras), per l\u0026#8217;impugnazione del diniego opposto dall\u0026#8217;Agenzia delle entrate al rimborso della maggiore IRES versata a causa della indeducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;80 per cento dell\u0026#8217;IMU sugli immobili strumentali prevista per il periodo di imposta 2018.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e1.1.\u0026#8211; In punto di rilevanza, osserva il giudice rimettente che i due immobili, in relazione ai quali era stata versata l\u0026#8217;IMU, sono: per Sardeolica srl, un immobile strumentale per natura; per Sarlux srl, l\u0026#8217;unico immobile utilizzato per l\u0026#8217;esercizio della propria attivit\u0026#224; imprenditoriale. Tanto basterebbe a dimostrare la pregiudizialit\u0026#224; della presente questione di legittimit\u0026#224; costituzionale rispetto al ricorso avanti la Corte di giustizia tributaria.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e1.2.\u0026#8211; Il giudice \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e rappresenta altres\u0026#236; come sia impossibile procedere a un\u0026#8217;interpretazione costituzionalmente orientata della disposizione censurata, a fronte dell\u0026#8217;univoco tenore letterale della previsione normativa di riferimento e la non immediata applicabilit\u0026#224; della sentenza di questa Corte n. 262 del 2020, relativa alla diversa disposizione che prevedeva l\u0026#8217;indeducibilit\u0026#224; integrale dell\u0026#8217;IMU per l\u0026#8217;anno d\u0026#8217;imposta 2012. Sarebbe altres\u0026#236; preclusa l\u0026#8217;applicazione alle fattispecie \u003cem\u003ede qua\u003c/em\u003e, in via di interpretazione analogica, della disposizione che prevede la deducibilit\u0026#224; integrale dell\u0026#8217;IMU ai fini IRES, introdotta solo a partire dall\u0026#8217;anno 2022.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e1.3.\u0026#8211; Quanto alla non manifesta infondatezza, ritiene la Corte rimettente che il censurato art. 14, comma 1, come sostituito dall\u0026#8217;art. 1, comma 715, con gli effetti stabiliti dal successivo comma 716, della legge n. 147 del 2013, violerebbe gli artt. 3, 23, 41 e 53 Cost.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eAnzitutto, la disposizione che prevede la deducibilit\u0026#224; al 20 per cento dell\u0026#8217;IMU, sui beni strumentali dalla base imponibile IRES, risulterebbe in contrasto con l\u0026#8217;art. 53 Cost. per violazione del principio della capacit\u0026#224; contributiva.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003ePoich\u0026#233; il legislatore avrebbe stabilito che la tassazione diretta sulle societ\u0026#224; debba essere commisurata al reddito effettivo, calcolato al netto delle spese inerenti alla sua produzione, i costi che presentino i requisiti di inerenza, certezza e oggettiva determinabilit\u0026#224; (che siano, in sintesi, \u0026#8220;strumentali\u0026#8221; alla produzione del reddito) dovrebbero necessariamente essere dedotti dai relativi ricavi.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eCome avrebbe affermato anche questa Corte nel precedente relativo alla disposizione che prevedeva l\u0026#8217;indeducibilit\u0026#224; totale, l\u0026#8217;indeducibilit\u0026#224; anche solo parziale \u0026#232; giustificabile solo se correlata a costi che siano caratterizzati (anche astrattamente) da una inerenza solo parziale o che si prestino a usi promiscui che necessitino di una qualche forma di forfettizzazione o, ancora, qualora vi sia un oggettivo e fondato pericolo che la deduzione di tali costi rischi di coprire fenomeni di elusione o abuso. Al di fuori di queste ipotesi, anche una indeducibilit\u0026#224; parziale \u0026#8211; e, comunque, in misura rilevante (80 per cento) \u0026#8211; di un costo inerente risulterebbe contraria ai principi che regolano la determinazione del reddito d\u0026#8217;impresa, perch\u0026#233; comporterebbe la tassazione di un reddito al lordo dei fattori che hanno contribuito alla sua stessa produzione, in contrasto con il principio di capacit\u0026#224; contributiva.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eL\u0026#8217;art. 53 Cost. sarebbe violato anche per il profilo del divieto di doppia imposizione, atteso che un soggetto che produce reddito d\u0026#8217;impresa anche attraverso lo sfruttamento di un immobile strumentale sconterebbe una prima imposta (l\u0026#8217;IMU) legata al possesso del suindicato immobile, e una seconda (l\u0026#8217;IRES) legata alla mancata, integrale deduzione della prima (l\u0026#8217;IMU) dal reddito d\u0026#8217;impresa. E ci\u0026#242; si verificherebbe nonostante il versamento dell\u0026#8217;IMU rappresenti un costo indubbiamente inerente a un fattore produttivo, oltre che certo e determinato nel suo ammontare.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003ePeraltro, ferma la discrezionalit\u0026#224; del legislatore in materia tributaria, la doverosa coerenza tra base imponibile e presupposto d\u0026#8217;imposta dovrebbe essere un elemento sindacabile per violazione del combinato disposto degli artt. 3, 23 e 53 Cost. (\u0026#232; citata la sentenza di questa Corte n. 262 del 2020).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eLa disposizione censurata sarebbe in contrasto anche con l\u0026#8217;art. 3 Cost., in riferimento al principio di ragionevolezza, poich\u0026#233; il censurato regime di indeducibilit\u0026#224;, ancorch\u0026#233; parziale, in assenza di una riconoscibile giustificazione razionale, non sarebbe coerente con la struttura stessa del presupposto dell\u0026#8217;imposta, che \u0026#232;, come ricordato, il \u0026#8220;reddito complessivo netto\u0026#8221;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eAfferma altres\u0026#236; la Corte rimettente che sarebbero violati i principi di uguaglianza e della propriet\u0026#224; privata (artt. 3 e 41 Cost.), giacch\u0026#233; la mancata integrale deducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU relativa agli immobili strumentali dalla base imponibile IRES avrebbe un impatto sulla cosiddetta \u0026#8220;equit\u0026#224; orizzontale\u0026#8221;, in quanto sottoporrebbe a una maggiore tassazione la societ\u0026#224; che investe i propri utili nell\u0026#8217;acquisto di beni immobili strumentali rispetto a quella che, invece, utilizza il proprio capitale per sostenere altre tipologie di costi senza che vi sia un motivo ragionevole.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eInfine, la deducibilit\u0026#224; del solo 20 per cento dell\u0026#8217;imposta non dovrebbe ritenersi giustificabile nemmeno per la salvaguardia delle esigenze di bilancio, giacch\u0026#233; questa stessa Corte avrebbe evidenziato che le esigenze di gettito fiscale devono essere perseguite aumentando l\u0026#8217;aliquota dell\u0026#8217;imposta principale e non attraverso manovre sulla deducibilit\u0026#224; che si risolvono in discriminatori incrementi della base imponibile a danno solo di alcuni contribuenti (\u0026#232; citata ancora la sentenza n. 262 del 2020).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eN\u0026#233; il regime della deducibilit\u0026#224; solo parziale parrebbe trovare spiegazione, nei profili di proporzionalit\u0026#224; e ragionevolezza, alla luce delle esigenze di: a) evitare indebite deduzioni di spese di dubbia inerenza; b) evitare ingenti costi di accertamento; c) prevenire fenomeni di evasione o elusione fiscale.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eTenuto conto che, nel caso di specie, il costo non integralmente deducibile \u0026#232; costituito da un\u0026#8217;imposta applicata in relazione al possesso di immobili, non sussisterebbe alcuna delle suddette esigenze, trattandosi di un costo certamente sostenuto, riferito a beni rispetto ai quali non sono prospettabili dubbi di inerenza, che non presenta alcun rilevante costo di accertamento (esso \u0026#232; univocamente documentabile) e rispetto al quale non possono immaginarsi fenomeni di evasione o elusione (poich\u0026#233; presuppone una somma certamente versata).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e2.\u0026#8211; La Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, sezione dodicesima, con ordinanza iscritta al n. 173 del registro ordinanze 2024, ha sollevato questioni di legittimit\u0026#224; costituzionale dell\u0026#8217;art. 14, comma 1, del d.lgs. n. 23 del 2011, nel testo vigente nel 2014 e 2015, in riferimento agli artt. 3, 41 e 53 Cost.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003ePrecisa la CGT Lazio che il giudizio \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e \u0026#232; sorto per iniziativa delle societ\u0026#224; appellanti Unilever Italy Holdings srl (consolidante), Unilever Italia Manufacturing srl e Unilever Italia Mkt Operations srl (consolidate) che chiedevano il rimborso dell\u0026#8217;IRES riferibile all\u0026#8217;IMU corrisposta negli anni 2014 e 2015, e non dedotta, in relazione ai soli immobili strumentali \u0026#8220;per natura\u0026#8221;, la cui strumentalit\u0026#224;, presunta per legge (ai sensi dell\u0026#8217;art. 43, comma 2, del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, recante \u0026#171;Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi\u0026#187;), \u0026#232; stata provata in giudizio sulla base delle visure catastali degli immobili cui afferisce il richiesto rimborso.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e2.1.\u0026#8211; Ai fini della rilevanza, rappresenta il giudice rimettente che la decisione della controversia non possa prescindere dall\u0026#8217;applicazione dell\u0026#8217;art. 14 del d.lgs. n. 23 del 2011 vigente \u003cem\u003eratione temporis\u003c/em\u003e, il quale, per gli anni dal 2014 al 2018, stabilisce la parziale deducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU dall\u0026#8217;IRES (nella misura del 20 per cento), e ci\u0026#242; in deroga all\u0026#8217;art. 99, comma 1, t.u. imposte redditi.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eSarebbe impossibile, peraltro, addivenire a una interpretazione costituzionalmente orientata della disposizione censurata, che sarebbe preclusa dall\u0026#8217;univoco tenore letterale della disposizione, anche a fronte di quanto chiarito dalla sentenza di questa Corte n. 21 del 2024, che avrebbe confermato l\u0026#8217;espressa inapplicabilit\u0026#224; della precedente sentenza n. 262 del 2020, riferentesi a diverso anno d\u0026#8217;imposta e alle discipline successive. In quest\u0026#8217;ultima sentenza, inoltre, sarebbe stata chiaramente esclusa l\u0026#8217;omogeneit\u0026#224; di contenuti fra le diverse disposizioni che prevedevano \u0026#8211; rispettivamente, per il 2012, dal 2014 al 2018 e, poi, progressivamente, dal 2019 al 2022 \u0026#8211; la totale indeducibilit\u0026#224;, la deducibilit\u0026#224; al 20 per cento e il graduale passaggio alla deducibilit\u0026#224; totale al partire dal 2022.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e2.2.\u0026#8211; In punto di non manifesta infondatezza, il giudice rimettente si confronta, al dichiarato fine di non incorrere in nuove pronunce di inammissibilit\u0026#224;, con quanto precisato nella citata sentenza n. 21 del 2024, che avrebbe richiesto di confrontarsi con le diverse formulazioni dell\u0026#8217;art. 14, comma 1, del d.lgs. n. 23 del 2011.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e2.2.1.\u0026#8211; La Corte rimettente ritiene che la deducibilit\u0026#224; al 20 per cento dell\u0026#8217;IMU ai fini del calcolo della base imponibile dell\u0026#8217;IRES sia ingiustificata e arbitraria, cos\u0026#236; violando l\u0026#8217;art. 3 Cost.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eAfferma, anzitutto, che il t.u. imposte redditi prevederebbe alcune ipotesi di limitazione forfettaria della deducibilit\u0026#224; di taluni costi, ma ci\u0026#242; con riguardo a quelli la cui parziale riferibilit\u0026#224; all\u0026#8217;attivit\u0026#224; di impresa ne renderebbe opinabile l\u0026#8217;inerenza (ad esempio, le spese per i servizi di telefonia, ammesse in deduzione nella misura dell\u0026#8217;80 per cento ex art. 102, comma 9, t.u. imposte redditi; i \u0026#8220;costi auto\u0026#8221;, deducibili nella misura del 20 per cento ex art. 164, comma 1, lettera \u003cem\u003eb\u003c/em\u003e, t.u. imposte redditi). Osserva, pertanto, che una limitazione forfettaria della deducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU potrebbe ritenersi eventualmente ammissibile e ragionevole se e nei limiti in cui ci\u0026#242; rappresentasse una forfettizzazione dell\u0026#8217;ammontare dell\u0026#8217;imposta che, afferendo a immobili ad uso \u0026#8220;promiscuo\u0026#8221; (ad esempio, destinati ad attivit\u0026#224; da cui derivano sia ricavi imponibili che non imponibili), risultasse effettivamente inerente alla produzione del reddito.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eIl caso in esame, invece, non rientrerebbe in tale categoria. La circostanza che l\u0026#8217;art. 14, comma 1, censurato stabilisca la parziale deducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU relativa ai soli immobili strumentali gi\u0026#224; assicurerebbe il rispetto del nesso di inerenza integrale dell\u0026#8217;onere connesso a tale imposta con l\u0026#8217;attivit\u0026#224; d\u0026#8217;impresa che ne dovrebbe giustificare la piena deducibilit\u0026#224;, trattandosi, per l\u0026#8217;appunto, di immobili che partecipano al processo produttivo.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eInoltre, nel caso di specie, la disposizione sarebbe in ogni caso irragionevole e arbitraria, risultando del tutto oscuro quale sia stato il ragionamento logico e matematico che ha condotto il legislatore a determinare nella percentuale del 20 per cento \u0026#8211; e non in una diversa misura, come pure avvenuto in seguito \u0026#8211; l\u0026#8217;ammontare dell\u0026#8217;imposta deducibile ai fini della base imponibile IRES.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eA dimostrazione dell\u0026#8217;arbitrariet\u0026#224; della scelta della percentuale di deduzione, giustificabile se non con esigenze di gettito fiscale, basterebbe osservare l\u0026#8217;evoluzione normativa successiva che, dapprima, ha determinato l\u0026#8217;incremento dal 20 al 40 per cento a decorrere dal 1\u0026#176; gennaio 2019 (art. 1, comma 12, della legge 30 dicembre 2018, n. 145, recante \u0026#171;Bilancio di previsione dello Stato per l\u0026#8217;anno finanziario 2019 e bilancio pluriennale per il triennio 2019-2021\u0026#187;); successivamente, ha ulteriormente innalzato la percentuale di deducibilit\u0026#224; al 50 per cento (art. 3, comma 1, del decreto-legge 30 aprile 2019, n. 34, recante \u0026#171;Misure urgenti di crescita economica e per la risoluzione di specifiche situazioni di crisi\u0026#187;, convertito, con modificazioni, nella legge 28 giugno 2019, n. 58) e ha contestualmente disposto il progressivo aumento della medesima deducibilit\u0026#224; negli anni a venire fino a raggiungere il 100 per cento a decorrere dal periodo d\u0026#8217;imposta 2023 (successivamente, a sua volta, anticipato al 2022 ad opera dell\u0026#8217;art. 1, comma 773, della legge 27 dicembre 2019, n. 160, recante \u0026#171;Bilancio di previsione dello Stato per l\u0026#8217;anno finanziario 2020 e bilancio pluriennale per il triennio 2020-2022\u0026#187;).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e2.2.2.\u0026#8211; Oltre a essere irragionevole e arbitraria, la normativa censurata sarebbe anche lesiva del principio di capacit\u0026#224; contributiva, di cui all\u0026#8217;art. 53 Cost.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eUna volta che il legislatore nella sua discrezionalit\u0026#224; abbia identificato il presupposto dell\u0026#8217;IRES nel possesso del reddito complessivo netto, non potrebbe, senza rompere un vincolo di coerenza, rendere indeducibile un costo fiscale chiaramente inerente (\u0026#232; citata, in tal senso, la gi\u0026#224; richiamata sentenza di questa Corte n. 262 del 2020).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eAnche l\u0026#8217;IMU versata in relazione a immobili strumentali nei periodi d\u0026#8217;imposta in questione rappresenterebbe un costo inerente all\u0026#8217;attivit\u0026#224; d\u0026#8217;impresa che, in virt\u0026#249; della generale deducibilit\u0026#224; delle imposte dal reddito ex art. 99 t.u. imposte redditi, sarebbe da ritenersi deducibile in assenza della disposizione in questa sede censurata. Ne conseguirebbe la rottura di quel vincolo di coerenza rispetto al presupposto impositivo del tributo, individuato dal legislatore proprio nel reddito al netto dei costi di produzione inerenti.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003ePer effetto della disposizione censurata, la tassazione finirebbe col gravare su un reddito lordo, anzich\u0026#233; netto, colpendo una capacit\u0026#224; contributiva meramente figurativa, in quanto il maggior reddito assoggettato a tassazione per effetto dell\u0026#8217;indeducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU sarebbe di fatto insussistente, in quanto consumato da un costo che, soltanto a livello fiscale, non otterrebbe riconoscimento: da qui il contrasto con l\u0026#8217;art. 53 Cost. per violazione del principio di capacit\u0026#224; contributiva.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e2.2.3.\u0026#8211; Inoltre, secondo la Corte rimettente, riconoscere che l\u0026#8217;illegittimit\u0026#224; costituzionale della disposizione che prevedeva la totale indeducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU per il periodo d\u0026#8217;imposta 2012 non debba dichiararsi anche per le annualit\u0026#224; successive, in cui era prevista una parziale deducibilit\u0026#224;, significherebbe che soltanto in relazione alle predette annualit\u0026#224; dovrebbe ritenersi tollerata la penalizzazione di quei contribuenti che abbiano deciso di \u0026#171;investire gli utili nell\u0026#8217;acquisto della propriet\u0026#224; degli immobili strumentali\u0026#187; anzich\u0026#233; prenderli in locazione (da qui \u0026#232; dedotto il contrasto con l\u0026#8217;art. 41 Cost.).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eIl regime della deducibilit\u0026#224; parziale, pertanto, sarebbe anche discriminatorio, oltre che irrazionale, perch\u0026#233; non ci sarebbero motivi logici a giustificazione di una tale disparit\u0026#224; di trattamento. \u0026#200; pertanto dedotta la violazione degli artt. 3 e 41 Cost., sotto il profilo del rispetto del principio di uguaglianza formale e di libert\u0026#224; di iniziativa economica privata.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e2.2.4.\u0026#8211; Il giudice rimettente, infine, osserva che non sarebbe possibile trovare una giustificazione per il diverso trattamento valevole per i periodi d\u0026#8217;imposta successivi al 2012, rispetto a quest\u0026#8217;ultimo, nemmeno a fronte del \u0026#171;presunto \u0026#8220;virtuoso percorso\u0026#8221; che il legislatore avrebbe nel tempo intrapreso nell\u0026#8217;aumentare progressivamente la deducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU\u0026#187;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eAfferma il giudice \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e, infatti, che tale argomentazione si potrebbe semmai impiegare solo a partire dall\u0026#8217;entrata in vigore dell\u0026#8217;art. 3 del d.l. n. 34 del 2019, come convertito, che ha disposto il progressivo aumento della deducibilit\u0026#224; fino a raggiungere il 100 per cento a decorrere dal periodo d\u0026#8217;imposta 2023 (successivamente, a sua volta, anticipato al 2022 ad opera del citato art. 1, comma 773, della legge n. 160 del 2019), mentre nessun incremento progressivo era previsto dalla disposizione in vigore per le annualit\u0026#224; qui in discussione (e fino al 2018), che ha fissato la deducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU in maniera costante in misura pari al 20 per cento.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eDa ultimo, osserva la Corte rimettente che nemmeno le esigenze di bilancio potrebbero giustificare la limitazione della deducibilit\u0026#224; di un costo interamente inerente, in violazione di principi costituzionali come l\u0026#8217;uguaglianza, la ragionevolezza e la capacit\u0026#224; contributiva, poich\u0026#233; in tal modo si attribuirebbe al principio dell\u0026#8217;equilibrio di bilancio una totale e assoluta supremazia rispetto agli altri precetti costituzionali, la cui affermazione risulterebbe priva di ogni effettivit\u0026#224;, poich\u0026#233; destinati sempre a recedere di fronte a quest\u0026#8217;ultimo.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e3.\u0026#8211; In entrambi i giudizi \u0026#232; intervenuto il Presidente del Consiglio dei ministri, rappresentato e difeso dall\u0026#8217;Avvocatura generale dello Stato, con argomentazioni pressoch\u0026#233; analoghe.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e3.1.\u0026#8211; L\u0026#8217;Avvocatura generale eccepisce, anzitutto, l\u0026#8217;inammissibilit\u0026#224; delle questioni per insufficiente descrizione del quadro normativo e, solo per l\u0026#8217;ordinanza iscritta al reg. ord. n. 166 del 2024, anche per insufficiente motivazione sulla non manifesta infondatezza.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eOltre ad aver omesso la ricostruzione normativa relativa all\u0026#8217;IMU, le Corti rimettenti avrebbero trascurato di descrivere in modo adeguato la disciplina delle deduzioni dell\u0026#8217;IMU dall\u0026#8217;IRES, che sarebbe stata oggetto di numerose e successive modifiche.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eRappresenta la difesa statale che, nella sua formulazione originale, l\u0026#8217;art. 14, comma 1, del d.lgs. n. 23 del 2011 stabiliva la totale indeducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU dalle imposte erariali sui redditi (IRPEF/IRES).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eIl sopravvenuto art. 1, comma 715, della legge n. 147 del 2013, nel sostituire il comma 1 del predetto art. 14, avrebbe disposto che l\u0026#8217;IMU relativa agli immobili strumentali \u0026#171;\u0026#232; deducibile ai fini della determinazione del reddito di impresa e del reddito derivante dall\u0026#8217;esercizio di arti e professioni nella misura del 20 per cento. La medesima imposta \u0026#232; indeducibile ai fini dell\u0026#8217;imposta regionale sulle attivit\u0026#224; produttive\u0026#187;; il successivo comma 716 ha previsto che la disposizione di cui al comma 715 ha effetto a decorrere dal periodo d\u0026#8217;imposta in corso al 31 dicembre 2013; per il periodo d\u0026#8217;imposta in corso al 31 dicembre 2013, l\u0026#8217;aliquota di cui al comma 715 \u0026#232; elevata al 30 per cento.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eIn seguito, l\u0026#8217;art. 1, comma 12, della legge n. 145 del 2018 avrebbe elevato la percentuale di deducibilit\u0026#224;, a partire dal 2019, dal 20 al 40 per cento. L\u0026#8217;art. 3, comma 1, del d.l. n. 34 del 2019, come convertito, avrebbe stabilito l\u0026#8217;integrale deducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU, ai fini della determinazione del reddito di impresa e del reddito derivante dall\u0026#8217;esercizio di arti e professioni, a decorrere dall\u0026#8217;anno 2023, con una parziale deducibilit\u0026#224; in misura crescente per gli anni dal 2019 al 2022. In particolare, ai sensi di detta disposizione, l\u0026#8217;IMU \u0026#232; deducibile: nel 2019 nella misura del 50 per cento; nel 2020 nella misura del 60 per cento; nel 2021 nella misura del 60 per cento; nel 2022 nella misura del 70 per cento; dal 2023 integralmente.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eInfine, l\u0026#8217;art. 1, comma 773, della legge n. 160 del 2019 avrebbe anticipato di un anno la deducibilit\u0026#224; totale dell\u0026#8217;IMU relativa agli immobili strumentali ai fini della determinazione del reddito di impresa e del reddito derivante dall\u0026#8217;esercizio di arti e professioni, ossia a decorrere dal 2022 (periodo d\u0026#8217;imposta successivo al 31 dicembre 2021).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eLe ordinanze di rimessione sarebbero, dunque, inammissibili perch\u0026#233; i giudici \u003cem\u003ea \u003c/em\u003e\u003cem\u003equibus\u003c/em\u003e, nel valutare la conformit\u0026#224; della disposizione censurata agli artt. 3 e 53 Cost., avrebbero dovuto confrontarsi non solo con la disposizione che prevede la parziale deducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU dall\u0026#8217;IRES, ma anche con l\u0026#8217;abbattimento della base imponibile dell\u0026#8217;IMU determinato dallo scorporo dalla rendita catastale della componente produttiva.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e3.2.\u0026#8211; Le questioni sollevate con ordinanza iscritta al reg. ord. n. 166 del 2024 sarebbero anche inammissibili per insufficiente motivazione sulla non manifesta infondatezza, perch\u0026#233; il giudice rimettente si sarebbe confrontato solo apparentemente con la pi\u0026#249; volte richiamata sentenza di questa Corte n. 262 del 2020, che non ha esteso la dichiarazione di illegittimit\u0026#224; costituzionale alle norme vigenti nelle annualit\u0026#224; successive rispetto all\u0026#8217;anno di imposta 2012.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eL\u0026#8217;ordinanza di rimessione, infatti, si sarebbe limitata a svolgere, con riferimento all\u0026#8217;indeducibilit\u0026#224; parziale dell\u0026#8217;IMU, le medesime argomentazioni impiegate nel giudizio deciso con la sentenza di questa Corte n. 21 del 2024, che ha dichiarato l\u0026#8217;inammissibilit\u0026#224; della questione per insufficiente motivazione sulla non manifesta infondatezza, perch\u0026#233; le argomentazioni allora spese dai rimettenti erano in tutto analoghe a quelle relative alla diversa norma che prevedeva la deducibilit\u0026#224; totale.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e3.3.\u0026#8211; Le questioni di legittimit\u0026#224; costituzionale sollevate dalla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Cagliari e dalla Corte di giustizia di secondo grado del Lazio sarebbero, in subordine, manifestamente infondate, perch\u0026#233; nella sentenza di questa Corte n. 262 del 2020, nel dichiarare l\u0026#8217;illegittimit\u0026#224; costituzionale della disposizione che prevedeva l\u0026#8217;indeducibilit\u0026#224; integrale dell\u0026#8217;IMU, sarebbero stati ritenuti non sussistenti i presupposti della estensibilit\u0026#224; del giudizio alla formulazione della norma sopravvenuta, in quanto il legislatore \u0026#171;si \u0026#232; gradualmente corretto \u0026#8211; prendendo atto via, via, di esigenze di equilibrio del bilancio (art. 81 Cost.) \u0026#8211; fino a giungere alla virtuosa previsione, certamente non pi\u0026#249; procrastinabile, della totale deducibilit\u0026#224; a partire dal 2022 (secondo quanto oggi previsto dall\u0026#8217;art. 1, comma 773 della legge n. 160 del 2019)\u0026#187;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eIn altri termini \u0026#8211; sostiene l\u0026#8217;Avvocatura generale \u0026#8211; questa Corte non avrebbe esteso gli effetti della pronuncia di illegittimit\u0026#224; costituzionale dell\u0026#8217;originaria previsione dell\u0026#8217;indeducibilit\u0026#224; totale dell\u0026#8217;IMU dall\u0026#8217;IRES alle successive disposizioni \u0026#171;in considerazione della circostanza che in un termine ragionevole il legislatore ha rimosso l\u0026#8217;originaria previsione di totale indetraibilit\u0026#224;, assicurando \u003cem\u003emedio tempore\u003c/em\u003e un ristoro adeguato e compatibile con le esigenze di bilancio ai contribuenti incisi dal prelievo (astrattamente) incostituzionale\u0026#187;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eL\u0026#8217;Avvocatura generale allega al proprio atto di intervento anche una nota elaborata dal Ministero dell\u0026#8217;economia e delle finanze da cui emergerebbe che una deducibilit\u0026#224; integrale dell\u0026#8217;IMU dall\u0026#8217;IRES e dall\u0026#8217;IRPEF per gli anni dal 2013 al 2021 avrebbe un impatto \u0026#8211; in termini di minori entrate \u0026#8211; pari ad euro 5.372,1 milioni.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e4.\u0026#8211; Con riferimento all\u0026#8217;ordinanza iscritta al n. 166 del registro ordinanze 2024, si sono costituite in giudizio le societ\u0026#224; Saras spa, Sardeolica srl e Sarlux srl, le quali, dopo aver ricostruito le vicende processuali che hanno condotto all\u0026#8217;oggetto del giudizio \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e, da cui emergerebbe la rilevanza della questione sottoposta all\u0026#8217;esame della Corte, espongono proprie argomentazioni, a sostegno della non manifesta infondatezza delle questioni sollevate dalla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Cagliari, sostanzialmente coincidenti con quelle rappresentate dal giudice rimettente.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e5.\u0026#8211; Con riferimento all\u0026#8217;ordinanza iscritta al n. 173 del registro ordinanze 2024, le societ\u0026#224; Unilever Italy Holdings srl, Unilever Italia Manufacturing srl e Unilever Italia Mkt. Operations srl hanno depositato atto di costituzione in giudizio, adducendo argomentazioni, a sostegno della rilevanza e della non manifesta infondatezza delle questioni, sostanzialmente analoghe a quelle rappresentate dal giudice rimettente.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003eLe societ\u0026#224; si soffermano diffusamente sull\u0026#8217;asserita natura programmatica del principio dell\u0026#8217;equilibrio di bilancio, che non varrebbe a giustificare l\u0026#8217;adozione delle disposizioni censurate, alla luce non solo di quanto previsto dalla legge 24 dicembre 2012, n. 243 (Disposizioni per l\u0026#8217;attuazione del principio del pareggio di bilancio ai sensi dell\u0026#8217;articolo 81, sesto comma, della Costituzione) ma, soprattutto, del fatto che, fin dalla sua introduzione, il legislatore avrebbe fatto costantemente ricorso allo scostamento dagli obiettivi programmatici volti al conseguimento dell\u0026#8217;equilibrio di bilancio, incrementando la spesa pubblica (come attesterebbe il fatto che il debito pubblico italiano \u0026#232; costantemente aumentato, segnatamente dal 2014 al 2023, di ben quasi 30 punti percentuali, passando da 2.203 miliardi di euro a quasi 2.900 miliardi di euro).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e6.\u0026#8211; Nelle more del giudizio, le societ\u0026#224; Unilever Italy Holdings srl, Unilever Italia Manufacturing srl e Unilever Italia Mkt. Operations srl hanno altres\u0026#236; depositato specifica istanza per la valutazione, da parte di questa Corte, dell\u0026#8217;opportunit\u0026#224; di formulare una richiesta di integrazione documentale ai sensi dell\u0026#8217;art. 9, comma 2, delle Norme integrative per i giudizi davanti alla Corte costituzionale, ai fini del migliore apprezzamento dell\u0026#8217;incidenza finanziaria della questione, posto che la stima contenuta nella nota del Ministero dell\u0026#8217;economia e delle finanze, Dipartimento delle finanze, Direzione studi e ricerche economico fiscali, del 4 luglio 2024, depositata a corredo dell\u0026#8217;atto d\u0026#8217;intervento del Presidente del Consiglio dei ministri, non sarebbe efficacemente rappresentativa delle ricadute, in termini di effetti finanziari, dell\u0026#8217;eventuale declaratoria di illegittimit\u0026#224; costituzionale della disposizione in esame. Secondo le societ\u0026#224;, la richiamata nota ministeriale avrebbe sovrastimato gli effetti finanziari di un eventuale accoglimento delle questioni, mentre avrebbe dovuto considerare solo il mancato gettito relativo ai soggetti potenzialmente idonei a beneficiare degli effetti della decisione, ossia coloro rispetto ai quali siano ancora pendenti i giudizi sulla maggiore IRES versata, considerando che l\u0026#8217;istanza di rimborso \u0026#232; sottoposta al termine decadenziale di 48 mesi dal versamento.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"FT\"\u003e7.\u0026#8211; Le societ\u0026#224; intervenute in giudizio hanno depositato ulteriori memorie in cui ribadiscono che il requisito della temporaneit\u0026#224; della disciplina censurata non pu\u0026#242; ritenersi soddisfatto, contrariamente a quanto asserito dall\u0026#8217;Avvocatura generale, a fronte del carattere stabile e permanente della disciplina introdotta dall\u0026#8217;art. 1, commi 715 e 716, della legge n. 147 del 2013. Osservano in proposito le rispettive difese che, se il legislatore avesse realmente inteso intraprendere un percorso coerente e predeterminato di correzione del sistema di indeducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU sugli immobili strumentali dalla base imponibile IRES, egli avrebbe ragionevolmente previsto, sin dalla legge n. 147 del 2013, una progressione unitaria ad aliquote crescenti fino al raggiungimento della deducibilit\u0026#224; integrale; cosa che, invece, \u0026#232; avvenuta solo nel 2019.\r\n\u003c/P\u003e","fatto_testo_tc":"","diritto_testo":"\u003cP class\u003d\"DD\"\u003e\u003cem\u003eConsiderato in diritto\u003c/em\u003e\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e1.\u0026#8211; La Corte di giustizia tributaria di primo grado di Cagliari, sezione prima, con l\u0026#8217;ordinanza iscritta al n. 166 del reg. ord. 2024, ha sollevato questioni di legittimit\u0026#224; costituzionale dell\u0026#8217;art. 14, comma 1, del d.lgs. n. 23 del 2011, come sostituito dall\u0026#8217;art. 1, comma 715, della legge n. 147 del 2013, in riferimento agli artt. 3, 23, 41 e 53 Cost., nella parte in cui, per l\u0026#8217;anno di imposta 2018, prevede che la percentuale di IMU deducibile ai fini IRES \u0026#232; pari al 20 per cento.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003ePrecisa la Corte rimettente di essere stata adita nel giudizio \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e dalle societ\u0026#224; Saras spa, Sardeolica srl e Sarlux srl (queste ultime, consolidate in Saras), per l\u0026#8217;annullamento del diniego opposto dall\u0026#8217;Agenzia delle entrate al rimborso della maggiore IRES versata a causa della indeducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;80 per cento dell\u0026#8217;IMU versata su immobili strumentali prevista per il 2018.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e1.1.\u0026#8211; In punto di rilevanza, osserva la Corte di giustizia tributaria di primo grado di Cagliari che i due immobili in relazione ai quali \u0026#232; stata versata l\u0026#8217;IMU sono, il primo, strumentale per natura (per Sardeolica srl) e in pi\u0026#249;, il secondo, quello della Sarlux srl, \u0026#232; anche l\u0026#8217;unico utilizzato per l\u0026#8217;esercizio della propria attivit\u0026#224; imprenditoriale; il che dimostrerebbe la pregiudizialit\u0026#224; delle presenti questioni di legittimit\u0026#224; costituzionale rispetto al ricorso avanti la Corte di giustizia tributaria. Il giudice \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e rappresenta altres\u0026#236; come sia impossibile procedere a un\u0026#8217;interpretazione costituzionalmente orientata della disposizione censurata, a fronte dell\u0026#8217;univoco tenore letterale della previsione normativa di riferimento.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e1.2.\u0026#8211; Quanto alla non manifesta infondatezza, la disposizione che prevede la deducibilit\u0026#224; al 20 per cento dell\u0026#8217;IMU sui beni strumentali dalla base imponibile IRES risulterebbe in contrasto con l\u0026#8217;art. 53 Cost. per violazione del principio di capacit\u0026#224; contributiva, nonch\u0026#233; per il profilo del divieto di doppia imposizione. Poich\u0026#233; la tassazione diretta sulle societ\u0026#224; dovrebbe essere commisurata al reddito effettivo, calcolato al netto delle spese inerenti alla sua produzione, i costi che presentino i requisiti di inerenza, certezza e oggettiva determinabilit\u0026#224; (che siano, quindi, strumentali alla produzione del reddito) dovrebbero necessariamente essere dedotti dai relativi ricavi.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eLa disposizione censurata sarebbe in contrasto anche con l\u0026#8217;art. 3 Cost. in riferimento al principio di ragionevolezza, poich\u0026#233; tale regime di indeducibilit\u0026#224;, ancorch\u0026#233; parziale, in assenza di una riconoscibile giustificazione razionale, non sarebbe coerente con la struttura stessa del presupposto dell\u0026#8217;imposta, che, come ricordato, \u0026#232; il \u0026#8220;reddito complessivo netto\u0026#8221;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eInfine, sarebbero violati i principi di uguaglianza e di tutela della propriet\u0026#224; privata (artt. 3 e 41 Cost.), giacch\u0026#233; la mancata integrale deducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU relativa agli immobili strumentali dalla base imponibile IRES avrebbe un impatto sulla cosiddetta \u0026#8220;equit\u0026#224; orizzontale\u0026#8221;, in quanto sottoporrebbe a una maggiore tassazione societ\u0026#224; che investono i propri utili nell\u0026#8217;acquisto di beni immobili strumentali rispetto a quelle che, invece, utilizzino il proprio capitale per sostenere altre tipologie di costi senza che vi sia un motivo ragionevole.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e2.\u0026#8211; La Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, sezione dodicesima, con ordinanza iscritta al n. 173 del reg. ord. 2024, ha sollevato questioni di legittimit\u0026#224; costituzionale dell\u0026#8217;art. 14, comma 1, del d.lgs. n. 23 del 2011, nel testo vigente nel 2014 e nel 2015, in riferimento agli artt. 3, 41 e 53 Cost.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003ePrecisa la Corte rimettente che il giudizio \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e \u0026#232; sorto per iniziativa delle societ\u0026#224; appellanti Unilever Italy Holdings srl (consolidante), Unilever Italia Manufacturing srl e Unilever Italia Mkt. Operations srl (consolidate) che chiedevano il rimborso dell\u0026#8217;IRES riferibile all\u0026#8217;IMU corrisposta negli anni 2014 e 2015, e non dedotta in relazione ai soli immobili strumentali \u0026#171;per natura\u0026#187;, provata in giudizio sulla base delle visure catastali degli immobili cui afferiva il richiesto rimborso.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e2.1.\u0026#8211; Ai fini della rilevanza, rappresenta il giudice rimettente che la decisione della controversia non potrebbe prescindere dall\u0026#8217;applicazione dell\u0026#8217;art. 14 del d.lgs. n. 23 del 2011 vigente \u003cem\u003eratione temporis\u003c/em\u003e, il quale, per gli anni dal 2014 al 2018, stabilisce la parziale deducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU dall\u0026#8217;IRES (nella misura del 20 per cento), e ci\u0026#242; in deroga all\u0026#8217;art. 99, comma 1, t.u. imposte redditi.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e2.2.\u0026#8211; In punto di non manifesta infondatezza, ritiene la Corte rimettente che la disposizione, che prevede la deducibilit\u0026#224; al 20 per cento dell\u0026#8217;IMU ai fini del calcolo della base imponibile dell\u0026#8217;IRES, sarebbe ingiustificata e arbitraria e, pertanto, lesiva degli artt. 3 e 41 Cost. Sarebbe del tutto oscuro quale sia stato il ragionamento che ha condotto il legislatore a determinare nella percentuale del 20 per cento \u0026#8211; e non in una diversa, come pure avvenuto in seguito \u0026#8211; la quota dell\u0026#8217;imposta deducibile ai fini della base imponibile IRES.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eLa normativa censurata sarebbe anche lesiva del principio di capacit\u0026#224; contributiva stabilito dall\u0026#8217;art. 53 Cost. poich\u0026#233; avrebbe l\u0026#8217;effetto di far gravare la tassazione su un reddito lordo anzich\u0026#233; netto, colpendo una capacit\u0026#224; contributiva meramente figurativa.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e3.\u0026#8211; I due giudizi possono riunirsi poich\u0026#233; hanno ad oggetto disposizioni coincidenti, censurate in riferimento a parametri pressoch\u0026#233; coincidenti.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e4.\u0026#8211; Preliminarmente, devono rigettarsi le eccezioni di inammissibilit\u0026#224; proposte dal Presidente del Consiglio dei ministri.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e4.1.\u0026#8211; L\u0026#8217;Avvocatura generale eccepisce, anzitutto, l\u0026#8217;inammissibilit\u0026#224; delle questioni sollevate con le due ordinanze per insufficiente descrizione del quadro normativo. Oltre ad aver omesso la ricostruzione normativa relativa all\u0026#8217;IMU, i rimettenti avrebbero anche trascurato di descrivere in modo adeguato la disciplina delle deduzioni dell\u0026#8217;IMU dall\u0026#8217;IRES, che sarebbe stata oggetto di numerose e successive modifiche. Le censure sarebbero, dunque, inammissibili, perch\u0026#233; i giudici \u003cem\u003ea \u003c/em\u003e\u003cem\u003equibus\u003c/em\u003e avrebbero dovuto confrontarsi non solo con l\u0026#8217;evoluzione normativa che ha gradualmente previsto una parziale deducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU dall\u0026#8217;IRES fino al totale, ma anche con l\u0026#8217;abbattimento della base imponibile dell\u0026#8217;IMU determinato dallo scorporo dalla rendita catastale della componente produttiva.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eQueste eccezioni non sono fondate.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eQuesta Corte ha chiarito che le carenze ricostruttive della normativa rilevante sono preclusive all\u0026#8217;esame del merito delle questioni solo quando la ricostruzione \u0026#171;non consente di comprendere le ragioni per le quali il giudice \u003cem\u003ea quo\u003c/em\u003e ritiene di dover applicare la disposizione oggetto di censura\u0026#187; (\u003cem\u003eex \u003c/em\u003e\u003cem\u003eplurimis\u003c/em\u003e, sentenza n. 213 del 2022).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eI rimettenti, tuttavia, si sono diffusamente confrontati con l\u0026#8217;evoluzione normativa della disciplina relativa alle deduzioni dell\u0026#8217;IMU dall\u0026#8217;IRES. Peraltro, ai fini dell\u0026#8217;odierno giudizio di legittimit\u0026#224; costituzionale, l\u0026#8217;evoluzione della normativa relativa all\u0026#8217;IMU pu\u0026#242; ritenersi acquisita, in quanto oggetto di compiuta ricognizione da parte della sentenza n. 262 del 2020 e non direttamente rilevante ai fini della questione sulla deducibilit\u0026#224; al 20 per cento dell\u0026#8217;IMU dal calcolo dell\u0026#8217;IRES.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eNel caso di specie, \u0026#232; ben chiaro che per gli anni di imposta presi a riferimento nei giudizi \u003cem\u003ea \u003c/em\u003e\u003cem\u003equibus\u003c/em\u003e (ossia 2014-2015 e 2018), la normativa vigente prevede la deduzione dell\u0026#8217;IMU al 20 per cento dalla base imponibile dell\u0026#8217;IRES, coerentemente, quindi, alla disposizione censurata con entrambe le ordinanze.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e4.2.\u0026#8211; Anche l\u0026#8217;eccezione di inammissibilit\u0026#224; sollevata in riferimento alla sola ordinanza iscritta al n. 166 reg. ord. 2024 non \u0026#232; fondata.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eIl giudice rimettente ha individuato per la disposizione censurata vizi analoghi a quelli dedotti in passato per la diversa norma che prevedeva l\u0026#8217;indeducibilit\u0026#224; totale e che avevano condotto questa Corte, con la sentenza n. 21 del 2024, a dichiarare l\u0026#8217;inammissibilit\u0026#224; della questione allora sollevata per insufficiente motivazione sulla non manifesta infondatezza. Egli, purtuttavia, ha motivato anche sulla asserita irragionevolezza e non proporzionalit\u0026#224; della scelta del legislatore di individuare nella misura del 20 per cento la deducibilit\u0026#224; di un costo certo dall\u0026#8217;imponibile, affermando che, nel caso di specie, il costo non integralmente deducibile \u0026#232; costituito da un\u0026#8217;imposta certa, applicata in relazione al possesso di immobili, riferita a beni rispetto ai quali non sono prospettabili dubbi di inerenza, e non presenterebbe alcun rilevante costo di accertamento, rispetto al quale non possono immaginarsi fenomeni di evasione o elusione.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eLa valutazione di tali motivazioni \u0026#8211; pi\u0026#249; che sufficienti ai fini del vaglio di ammissibilit\u0026#224; \u0026#8211; attiene al merito delle questioni.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003e5.\u0026#8211; Le censure sollevate con le ordinanze indicate in epigrafe, in riferimento complessivamente agli artt. 3, 23, 41 e 53 Cost. non sono fondate.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eOccorre ricordare che l\u0026#8217;originaria e previgente disciplina dell\u0026#8217;indeducibilit\u0026#224; totale dell\u0026#8217;IMU per i beni strumentali dalla base imponibile dell\u0026#8217;IRES \u0026#8211; dichiarata costituzionalmente illegittima da questa Corte con la sentenza n. 262 del 2020 \u0026#8211; si poneva all\u0026#8217;interno di un complesso disegno normativo, oggetto di uno sviluppo disorganico, culminato in un particolare aggravio della pressione fiscale a carico delle imprese proprietarie di immobili strumentali.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eSin dal 2013 il legislatore aveva gradualmente mitigato questo effetto. Gi\u0026#224; nell\u0026#8217;\u003cem\u003eincipit\u003c/em\u003e dell\u0026#8217;art. 1, comma 1, del decreto-legge 21 maggio 2013, n. 54, convertito, con modificazioni, nella legge 18 luglio 2013, n. 85, significativamente affermava di aver adottato tale decreto \u0026#171;[n]elle more di una complessiva riforma della disciplina dell\u0026#8217;imposizione fiscale sul patrimonio immobiliare [\u0026#8230;] volta, in particolare, a riconsiderare l\u0026#8217;articolazione della potest\u0026#224; impositiva a livello statale e locale, e la deducibilit\u0026#224; ai fini della determinazione del reddito di impresa dell\u0026#8217;imposta municipale propria relativa agli immobili utilizzati per attivit\u0026#224; produttive\u0026#187;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eIl primo intervento concreto del legislatore volto a rimediare agli effetti prodotti dall\u0026#8217;originario art. 14 del d.lgs. n. 23 del 2011, che prevedeva la totale indeducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU, \u0026#232; rappresentato proprio dall\u0026#8217;art. 1, commi 715 e 716, della legge n. 147 del 2013: il comma 715 stabilisce che \u0026#171;[i]l comma 1 dell\u0026#8217;articolo 14 del decreto legislativo [1]4 marzo 2011, n. 23, \u0026#232; sostituito dal seguente: \u0026#8220;1. L\u0026#8217;imposta municipale propria relativa agli immobili strumentali \u0026#232; deducibile ai fini della determinazione del reddito di impresa e del reddito derivante dall\u0026#8217;esercizio di arti e professioni nella misura del 20 per cento\u0026#8221;\u0026#187;; il successivo comma 716 prevede che \u0026#171;[l]a disposizione in materia di deducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;imposta municipale propria ai fini dell\u0026#8217;imposta sui redditi, di cui al comma 715, ha effetto a decorrere dal periodo d\u0026#8217;imposta in corso al 31 dicembre 2013. Per il periodo d\u0026#8217;imposta in corso al 31 dicembre 2013, l\u0026#8217;aliquota di cui al comma 715 \u0026#232; elevata al 30 per cento\u0026#187;.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eSono poi seguite ulteriori modifiche.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eL\u0026#8217;art. 1, comma 12, della legge n. 145 del 2018 ha innalzato al 40 per cento la percentuale di deducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU a decorrere dal 1\u0026#176; gennaio 2019 (decorrenza stabilita dall\u0026#8217;art. 19, comma 1, della medesima legge n. 145 del 2018).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eIn effetti questa disposizione non \u0026#232; mai stata applicata, poich\u0026#233; prima con l\u0026#8217;art. 3, comma 1, del d.l. n. 34 del 2019, come convertito e, poi, con l\u0026#8217;art. 1, commi 4, 772 e 773, della legge n. 160 del 2019, le percentuali sono state rimodulate nei seguenti termini: 50 per cento per il periodo d\u0026#8217;imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2018; 60 per cento per il periodo d\u0026#8217;imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2019; 60 per cento per il periodo d\u0026#8217;imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2020; 100 per cento per i periodi d\u0026#8217;imposta successivi a quello in corso al 31 dicembre 2021.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eEbbene, la descritta evoluzione normativa rende evidente come l\u0026#8217;indeducibilit\u0026#224; totale dell\u0026#8217;IMU ai fini delle imposte erariali sui redditi, dato il forte impatto sul sistema delle imprese, sia stato un tema ben presto oggetto di attenzione da parte del legislatore.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eQuesta Corte, del resto, nella sentenza n. 262 del 2020, ha gi\u0026#224; dato atto del citato ripensamento del legislatore statale rispetto alla disciplina originaria che prevedeva l\u0026#8217;indeducibilit\u0026#224; totale dell\u0026#8217;IMU sui beni strumentali dalla base imponibile dell\u0026#8217;IRES, prendendo atto del percorso da questo progressivamente svolto, nel rispetto delle esigenze di equilibrio del bilancio (art. 81 Cost.), dell\u0026#8217;opportunit\u0026#224; di giungere alla totale deducibilit\u0026#224; (prevista a partire dal 2022 ai sensi del richiamato art. 1, comma 773, della legge n. 160 del 2019).\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eNella fattispecie oggi all\u0026#8217;esame, relativa alla parziale deducibilit\u0026#224; dell\u0026#8217;IMU dalla base imponibile ai fini del calcolo dell\u0026#8217;IRES, la successione di norme che tra il 2013 ed il 2022 ha portato alla deducibilit\u0026#224; totale dell\u0026#8217;IMU, appare quindi il frutto di un contemperamento non irragionevole fra esigenze di bilancio e di coerenza del sistema tributario complessivo, senza trascurare quelle delle imprese proprietarie di immobili strumentali. La disposizione censurata rappresenta, infatti, il primo passo di un adeguamento graduale effettivamente compiuto dal legislatore per ovviare agli effetti distorsivi di un\u0026#8217;articolata riforma del sistema impositivo degli enti locali.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"DT\"\u003eNon \u0026#232; fondata, quindi, la questione di legittimit\u0026#224; costituzionale dell\u0026#8217;art. 14, comma 1, del d.lgs. n. 23 del 2011, come sostituito dall\u0026#8217;art. 1, comma 715, con gli effetti stabiliti dal successivo comma 716, della legge n. 147 del 2013 relativamente al regime di deducibilit\u0026#224; al 20 per cento dell\u0026#8217;IMU sui beni strumentali dall\u0026#8217;IRES.\r\n\u003c/P\u003e","diritto_testo_tc":"","motivazioni":"\u003cP class\u003d\"MOA1\"\u003eper questi motivi\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOA2\"\u003eLA CORTE COSTITUZIONALE\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOT\"\u003eriuniti i giudizi,\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOT\"\u003e\u003cem\u003edichiara\u003c/em\u003e non fondate le questioni di legittimit\u0026#224; costituzionale dell\u0026#8217;art. 14, comma 1, del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23 (Disposizioni in materia di federalismo Fiscale Municipale), come sostituito dall\u0026#8217;art. 1, comma 715, con gli effetti stabiliti dal successivo comma 716, della legge 27 dicembre 2013, n. 147, recante \u0026#171;Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (Legge di stabilit\u0026#224; 2014)\u0026#187;, sollevate, in riferimento complessivamente agli artt. 3, 23, 41 e 53 della Costituzione, dalla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Cagliari, sezione prima, e dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, sezione dodicesima, con le ordinanze indicate in epigrafe.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOT\"\u003eCos\u0026#236; deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale, Palazzo della Consulta, il 9 aprile 2025.\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOFTO\"\u003eF.to:\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOFTO\"\u003eGiovanni AMOROSO, Presidente\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOFTO\"\u003eAngelo BUSCEMA, Redattore\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOFTO\"\u003eRoberto MILANA, Direttore della Cancelleria\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOFTO\"\u003eDepositata in Cancelleria il 27 maggio 2025\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOFTO\"\u003eIl Direttore della Cancelleria\r\n\u003c/P\u003e \u003cP class\u003d\"MOFTO\"\u003eF.to: Roberto MILANA\r\n\u003c/P\u003e","motivazioni_tc":"","cem_anno":"","cem_numero":"","cem_rigetto":"","oggetto":"Tributi - Deducibilit\u0026#224; dell\u0027imposta municipale propria relativa agli immobili strumentali, ai fini della determinazione del reddito d\u0027impresa e del reddito derivante dall\u0027esercizio di arti e professioni, nella misura del 20 per cento (nel caso di specie: istanza di rimborso relativa all\u0026#8217;anno d\u0026#8217;imposta 2018) - Denunciata parziale deducibilit\u0026#224; dell\u0027IMU, relativa agli immobili strumentali, dalla base imponibile ai fini IRES - Violazione del principio della capacit\u0026#224; contributiva sotto il profilo dell\u0027effettivit\u0026#224; e del divieto di doppia imposizione.","flag_anonimizzazione":"","label_redattore":"Redattore","label_relatore":"Relatore","elencoMassime":[{"numero_massima":"46822","titoletto":"Tributi - Imposta municipale propria (IMU) - Determinazione del reddito d\u0027impresa e del reddito derivante dall\u0027esercizio di arti e professioni - Immobili strumentali - Deducibilità dalla base imponibile ai fini dell\u0027imposta sui redditi delle società (IRES) - Limitazione al 20%, relativamente agli anni d\u0027imposta dal 2014 al 2018 - Denunciata lesione dei principi di ragionevolezza, eguaglianza, capacità contributiva, nonché del diritto di proprietà privata - Insussistenza - Non fondatezza delle questioni. (Classif. 255017).","testo":"\u003cp class\u003d\"massima\"\u003eSono dichiarate non fondate le questioni di legittimità costituzionale sollevate dalle Corti di giustizia tributaria di primo grado di Cagliari, sez. prima, e di secondo grado del Lazio, sez. dodicesima, in riferimento, complessivamente, agli artt. 3, 23, 41 e 53 Cost., dell’art. 14, comma 1, del d.lgs. n. 23 del 2011, come sostituito dall’art. 1, comma 715, e con gli effetti stabiliti dal successivo comma 716, della legge n. 147 del 2013, nella parte in cui, per gli anni di imposta dal 2014 al 2018, prevede che la deducibilità dell’IMU ai fini IRES è stabilita nella percentuale del 20%, anziché essere totale. La censurata disposizione rappresenta il primo passo di un adeguamento normativo graduale, compiuto dal legislatore per ovviare ai distorsivi effetti di un’articolata riforma del sistema impositivo degli enti locali e all’eccessivo impatto sulle imprese, causato dall’indeducibilità totale prevista dall’originaria disciplina, dichiarata costituzionalmente illegittima con sentenza n. 262 del 2020: l’evoluzione normativa, giunta alla totale deducibilità nel 2022 con l’art. 1, comma 773, della legge n. 160 del 2019, appare il frutto di un contemperamento non irragionevole fra la ricerca dell’equilibrio del bilancio, di cui all’art. 81 Cost., la coerenza del sistema tributario complessivo e le esigenze delle imprese proprietarie di immobili strumentali. (\u003cem\u003ePrecedente: S. 262/2020 - mass.\u003c/em\u003e \u003cem\u003e42996\u003c/em\u003e).\u003c/p\u003e","elencoAtti":[{"denominazione_legge":"decreto legislativo","data_legge":"14/03/2011","data_nir":"2011-03-14","numero":"23","articolo":"14","specificazione_articolo":"","comma":"1","specificazione_comma":"","nesso":"come sostituito dall\u0027","link_norma_attiva":"http://www.normattiva.it/uri-res/N2Ls?urn:nir:stato:decreto.legislativo:2011-03-14;23~art14"},{"denominazione_legge":"legge","data_legge":"27/12/2013","data_nir":"2013-12-27","numero":"147","articolo":"1","specificazione_articolo":"","comma":"715","specificazione_comma":"con gli effetti stabiliti dal","nesso":"","link_norma_attiva":"http://www.normattiva.it/uri-res/N2Ls?urn:nir:stato:legge:2013-12-27;147~art1"},{"denominazione_legge":"legge","data_legge":"27/12/2013","data_nir":"2013-12-27","numero":"147","articolo":"1","specificazione_articolo":"","comma":"716","specificazione_comma":"","nesso":"","link_norma_attiva":"http://www.normattiva.it/uri-res/N2Ls?urn:nir:stato:legge:2013-12-27;147~art1"}],"elencoRiferimenti":[],"elencoParametri":[{"denominazione_legge":"Costituzione","data_legge":"","numero":"","articolo":"3","specificazione_articolo":"","comma":"","specificazione_comma":"","nesso":""},{"denominazione_legge":"Costituzione","data_legge":"","numero":"","articolo":"23","specificazione_articolo":"","comma":"","specificazione_comma":"","nesso":""},{"denominazione_legge":"Costituzione","data_legge":"","numero":"","articolo":"41","specificazione_articolo":"","comma":"","specificazione_comma":"","nesso":""},{"denominazione_legge":"Costituzione","data_legge":"","numero":"","articolo":"53","specificazione_articolo":"","comma":"","specificazione_comma":"","nesso":""}],"elencoAltriParametri":[]}],"elencoNote":[],"pronunceCorrette":[]}}"
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